Фирмы однодневки судебная практика

Судебная практика 2017 года по однодневкам

06.10.2017 А. Гордон

115191, г.Москва, ул. Большая Тульская, д. 17

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Р Е Ш Е Н И Е

г. Москва

ДЕЛО № А40-23977/17-20-182

22 мая 2017 г.

Резолютивная часть решения объявлена 15.05.2017 г.

Полный текст решения изготовлен 22.05.2017 г.

Акционерное общество «Газпром газэнергосеть» (далее – налогоплательщик, заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам № 2 (далее — налоговый орган, ответчик, Инспекция) о признании недействительным решения от 11.07.2016 г. №20-14/68 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

Заявитель в судебное заседание явился, поддержал заявленные требования по доводам заявления. Заявление мотивировано тем, что принятое налоговым органом решение незаконно, не соответствуют требованиям налогового законодательства, нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.

Ответчик против заявленных требований возражал по основаниям, изложенным в отзыве по делу.

Суд, оценив представленные по делу доказательства, заслушав мнение представителей сторон, считает заявленные требования не подлежащими удовлетворению в силу следующих обстоятельств. Из материалов дела следует, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2013 г. по 31.12.2013 г., кроме налога на прибыль организаций в части доходов, не включаемых в налоговую базу по налогу на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков с 01.01.2013 по 31.12.2013.

По результатам данной проверки составлен акт налоговой проверки от 23.05.2016г. № 20/14/35 на основании которого Инспекцией 11.07.2016 г. вынесено решение № 20-14/68 о 2 привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым: налогоплательщику доначислен НДС за 2-3 кварталы 2013 года в сумме 411 167 руб., пени в размере 2487,56 руб., штраф в размере 82 233 руб. Общество не согласившись с вынесенным Решением № 20-14/68, обратилось с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу по г. Москве. ФНС России по г. Москве, рассмотрев апелляционную жалобу Общества поддержало позицию Налогового органа, оставив решение № 20-14/68 от 11.07.2016 без изменения (Решение ФНС по г. Москве №СА-4-9/20628@ от 28.10.2016 г.) Не согласившись с позицией налогового органа, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании ненормативного акта недействительным. Принимая решение, суд руководствовался следующим.

В соответствии с п. 1 ст. 198 АПК РФ организация вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения государственных органов, если полагает, что оспариваемое решение не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. Согласно п. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативно-правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа, принявшего оспариваемый акт, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из обжалуемого решения, Инспекцией установлено, что Обществом в нарушение норм статей 169, 171, 172 НК РФ неправомерно принята к вычету сумма НДС — 2 284 258,94 руб. за 2-3 кварталы 2013 года по счетам-фактурам (т.4 л.д. 116-117), составленным от имени ООО «Экспо-Трейд» за целевое вознаграждение за организацию железнодорожных перевозок в рамках договора от 01.01.2012 № 01/3-03-2012 (т.4 л.д. 106-112), что повлекло неполную уплату НДС за 2-3 кварталы 2013 года в размере 411 167 руб. (за 2 квартал — 334 658 руб., за 3 квартал — 76 509 руб.).

Основанием для такого вывода послужило наличие следующих обстоятельств. Обществом (заказчик) заключен договор на оказание услуг от 01.01.2012 № 01/3-03- 2012 с ООО «Экспо-Трейд» (исполнитель). По условиям договора, заказчик поручает, а исполнитель по поручению заказчика, оформленному заявкой, принимает на себя обязательства по оказанию услуг по приемке конденсата газового стабильного (далее — груз) на АСН ЗСК ООО «Газпром переработка» и /или/ на Узле учета стабильного конденсата подаваемого с Сургутского ЗСК на нефтебазу ООО «Информат» (далее — УУСК Нефтебазы) и организации от своего имени, но за счет Заказчика, перевозки груза до станции назначения, указанной в заявке Заказчика. В соответствии с пунктом 1.2 договора (т.4 л.д.106), услуги состоят из организации:

— приемки на АСН ЗСК ООО «Газпром переработка» груза в автоцистерны (при отгрузке автомобильным транспортом);

— приемки УУСК Нефтебазы, хранения груза на нефтебазе ООО «Информат» и отгрузки в автоцистерны (в случае отгрузки путем прокачки трубопроводным транспортом);

— перевозки груза автомобильным транспортом с АСН ЗСК ООО «Газпром переработка» и /или/ АСН нефтебазы ООО «Информат» до производственной базы-накопителя станции Сургут Свердловской железной дороги или до производственной базы-накопителя станции Островной Свердловской железной дороги;

— перевозки груза железнодорожным транспортом от станции Сургут Свердловской железной дороги или от станции Островной Свердловской железной дороги до станции назначения Заказчика с выполнением необходимых погрузочно-разгрузочных работ.

Согласно пункту 3.2 Договора от 01.01.2012 № 01/3-03-2012 стоимость услуг по договору включает затраты исполнителя, связанные с оказанием услуг и вознаграждение исполнителя. 3 В соответствии с пунктом 3.7 договора от 01.01.2012 № 01/3-03-2012, раз в месяц, либо на более длительный срок, стороны заключают дополнительные соглашения, в которых определяется стоимости услуг. Согласно пункту 3.11 договора от 01.01.2012 № 01/3-03-2012, целевое вознаграждение исполнителю непоименованное ранее в договоре на оказание услуг 01.01.2012 №01/3-03-2012 начисляется за организацию железнодорожных перевозок. Его стоимость согласована сторонами в размере 150 рублей за одну тонну груза, в том числе НДС 22 рубля 88 копеек. В соответствии с положениями пункта 8.2 договора от 01.01.2012 № 01/3-03-2012, все изменения и дополнения к настоящему договору считаются действительными, если они оформлены в письменном виде, подписаны уполномоченными представителями сторон и скреплены оттисками печати сторон.

Первичные документы (счета-фактуры, акты оказанных услуг) подписаны от имени исполнителя ООО «Экспо-Трейд» Свергузиным Р.Р. В период подписания счетов-фактур, актов об оказании услуг, датированных 30.06.2013 и 15.07.2013, Свергузин P.P. сотрудником ООО «Экспо-Трейд» не являлся.

В указанных документах Свергузин P.P. фигурирует как «Зам.генерального директора по доверенности». Однако документы, подтверждающие право подписания названных счетов-фактур и актов оказанных услуг, в материалах дела отсутствуют, в материалы проверки также представлены не были, что является подтверждением создания фиктивного документооборота.

В ходе выездной налоговой проверки проведен допрос заместителя генерального директора ОАО «Газпром газэнергосеть» Миронова Д.А., в ходе которого свидетель пояснил, что инициатором заключения договоров на оказание услуг с ООО «Экспо-Трейд», в том числе договора от 01.01.2012 № 01-/3-03-2012 являлось ОАО «Газпром газэнергосеть», конкурсных процедур с контрагентом ООО «Экспо-Трейд» не проводилось, со Свергузиным P.P. лично не встречался. При этом ставка за оказание услуг по организации железнодорожных перевозок в размере 150 р. за одну тонну определена в процессе переговоров сторон.

Из проведенных в отношении ООО «Экспо-Трейд» мероприятий налогового контроля следует, что численность работников ООО «Экспо-Трейд» в 2013 году по данным справок по форме 2-НДФЛ отсутствовала, что свидетельствует об отсутствии у него управленческого и технического персонала.

Учредителями ООО «Экспо-Трейд» являлись: с 19.01.2004 по 14.09.2005 — ООО «Производство строительных конструкций»; с 05.07.2004 по 30.01.2006 — Малюгин Евгений Владимирович; с 31.01.2006 по 21.02.2008 — Уксюзов Владимир Леонорович; с 22.02.2008 — Константинова Татьяна Филипповна. С 19.01.2004 по 14.09.2005 учредителем ООО «Экспо-Трейд» являлось ООО «Производство строительных конструкций».

В период с 13.02.2007 по 06.06.2007 руководителем ООО «Производство строительных конструкций» являлся Казмалы Р.К. При этом Казмалы Р.К. с 18.05.2009 по 10.11.2014 являлся генеральным директором ООО «Газэнергосеть Сургут», единственным учредителем которого с долей участия в уставном капитале 100 % является Общество.

Вместе с этим, Сальников Сергей Дмитриевич, руководитель ООО «Экспо-Трейд» с 22.05.2013г., согласно сведениям из ЕГРЮЛ является массовым руководителем и массовым учредителем. Адрес места нахождения ООО «Экспо-Трейд» в период с 11.02.2011 по 21.05.2013 — Кировская область, г. Киров, ул. Советская, 51 — совпадает с адресом места нахождения ООО «Информат». Согласно протоколу осмотра от 18.02.2011 № 2262/1, проведенного сотрудниками ИФНС России по г. Кирову, по указанному адресу, помещение пустует, организация отсутствует.

Адрес места нахождения ООО Экспо-Трейд» в период с 22.05.2013 по 02.04.2014 — г. Москва, ул. Полбина, 35Г, пом. I-20A, ком. 37. Согласно протоколу осмотра от 16.10.2014 № 24-20/048968 по указанному адресу, проведенного ИФНС России № 23 по г. Москве, установлено, что помещение I — 20А, комната 37 представляет собой гаражный бокс без естественного освещения, ремонта, вентиляции, в котором отсутствует возможность расположения в нем исполнительного органа юридического лица. По указанному адресу располагается охраняемое двухэтажное здание гараж-стоянка.

По данным ЕГРЮЛ ООО «Экспо-Трейд» с 02.04.2014 прекратило деятельность при реорганизации в форме присоединения к ООО «Южная региональная торговая компания». В свою очередь ООО «Южная региональная 4 торговая компания» зарегистрирована 01.11.2010, согласно сведениям ЕГРЮЛ является правопреемником 49 организаций.

Суммы налогов по декларациям по налогу на прибыль организаций и по налогу на добавленную стоимость за 2013 год исчислены в минимальных размерах. Согласно представленной ИФНС России № 23 по г. Москве информации, в том числе налоговой отчетности, ООО «Экспо-Трейд» исчислило налог на прибыль организаций за 6 месяцев 2013 года и налог на добавленную стоимость за 1 и 2 кварталы 2013 год.

Свергузин Роберт Рашидович, от лица которого подписаны документы ООО «Экспо-Трейд» по взаимоотношениям с Обществом по договору от 01.01.2012 №01/3-03-2012, в том числе непосредственно договор, счета-фактуры, акты оказанных услуг, не мог заниматься деятельностью по представлению ООО «Экспо-Трейд» и осуществлять организацию и контроль перевозки нефтепродуктов в 2013 году в связи с трудовой занятостью в ООО «Газпром переработка» Завод стабилизации конденсата (Сургутский ЗСК). Доверенность на подписание документов от имени ООО «Экспо- Трейд» в 2013 году в материалах дела отсутствует.

Численность сотрудников ООО Экспо-Трейд», а также отсутствие зарегистрированного на ООО «Экспо-Трейд» имущества и транспортных средств не позволяли ООО «Экспо-Трейд» выполнять обязанности, предусмотренные Договором, что является доказательством получения Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО «Экспо- Трейд» в проверяемый период вообще не имело работников, не имело на балансе основных средств, имеет признаки взаимозависимости с АО «Газпром газэнергосеть», не находилось, либо не могло находится по адресу места нахождения, а следовательно, не могло исполнять обязательства по договору от 01.01.2012 № 01/3-03-2012.

В соответствии со статьей 105.1 НК РФ если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в п. 1 ст. 105.1 лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения. Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей. ООО «Информат», ЗАО «Производство строительных конструкций» вовлечённые в исполнение договора, заключенного между Обществом и ООО «Экспо-Трейд», взаимозависимы с ООО «Газэнергосеть Сургут», единственным учредителем которого с долей участия 100%, как указывалось выше, является АО «Газпром газэнергосеть».

Как указано выше и не оспаривается Заявителем, согласно сведениям, указанным в документах в которых отражалось исполнение договора между Обществом и ООО «Экспо- Трейд», железнодорожную перевозку, за организацию которой ООО «Экспо-Трейд» получило вознаграждение в размере 150 руб. за тонну, осуществляло ОАО «Совфрахт».

Услуги по приемке, хранению, отгрузке, перевозке груза автомобильным грузом, предусмотренные договором осуществляли организации ЗАО «Производство строительных конструкций» и ООО «Информат». Изложенное подтверждается пунктом 1.2 договора от 01.01.2012 №01/3-03-2012, где предусматривается, что для спорных операций использовалась нефтебаза ООО «Информат».

Оборудование, используемое в деятельности ООО «Информат» (емкостный парк РВС — резервуары вертикальные стальные, АСН — автоматизированная система налива, операторская и прочее имущество), взято в аренду у ООО «Сургут перевалка», генеральным директором которого с 15.07.2010 является Арещенко Светлана Александровна, которая, согласно данным из справок по форме 2-НДФЛ, в 2009-2010 годах являлась сотрудником АО «Газпром газэнергосеть». Учредителями ООО «Информат» в проверяемом периоде являлись: в период с 07.08.2009 по 10.02.2013 — ООО «ИСК СтройИнвест»; в период с 11.02.2013 — Русинов Валерий Александрович.

В ООО «ПСК СтройИнвест» руководителем в период с 27.03.2009 по 30.09.2010 и учредителем в периоды с 12.03.2007 по 21.05.2013 являлся Казмалы Родион Константинович.

По данным справок по форме 2-НДФЛ (приложение 5), численность сотрудников ООО «Информат» в 2013 году составляла 19 человек, в том числе: Гюмюшлю Кирилл Ильич, Гюмюшлю Владимир Дмитриевич, Кройтор Михаил. Согласно данным ЕГРЮЛ руководителями (директорами) ООО «Информат», имеющими право действовать без доверенности, являлись: с 20.02.2006 по 27.02.2008 Куган Юлия Борисовна, с 28.02.2008 по 20.05.2010 Гуна Семен, с 21.05.2010 Гюмюшлю Кирилл Ильич; с 03.06.2005 по 05.08.2009 Куган Юлия Борисовна, с 06.08.2009 по 13.05.2013 Казмалы Родион Константинович.

В отношении ЗАО «Производство строительных конструкций» установлено, что руководителем в период с 11.04.2007 по 05.06.2007 и учредителем в период с 11.04.2007 организации также являлся Казмалы Родион Константинович. Суммы налогов по декларации по налогу на прибыль организаций и декларации по налогу на добавленную стоимость за 2013 год исчислены в минимальных размерах. При проведении осмотра помещения по юридическому адресу ЗАО «Производство строительных конструкций»: г.Киров, ул. Чернышевского, д. 7, пом. 1014 установлено, что по данному адресу признаки, свидетельствующие о нахождении ЗАО «Производство строительных конструкций» отсутствуют.

В период с 11.04.2007 по 17.10.2013 юридический адрес ЗАО «Производство строительных конструкций» совпадает с юридическим адресом ООО «Газэнергосеть Сургут»: ХМАО — Югра, Сургутский район, Промышленная зона Солнечная 1-я, 1.1. По данному адресу также было зарегистрировано ООО «Экспо-Трейд» в период с 19.11.2004 по 10.02.2011.

Таким образом, установлена цепочка взаимозависимых лиц, которые могли реально осуществлять деятельность по хранению, реализации, отгрузке, транспортировке газового конденсата (АО «Газпром газэнергосеть», ООО «Информат», ЗАО «Производство строительных конструкций») с привлечением реального перевозчика — ОАО «Совфрахт».

В свою очередь ООО «Экспо-Трейд», не принимая реального участия в транспортировке товара, было вовлечено в данный процесс посредством манипуляций документами изготовленными от имени данной организации, для подтверждения необоснованных расходов, лишь в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

При анализе движения денежных средств по счетам ООО «Экспо-Трейд» в Кировском РФ «Россельхозбанк», ОАО «Собинбанк», филиале ОАО «Уралсиб» в г. Челябинске установлено, что в проверяемом периоде от Заявителя по договору на оказание услуг от 01.01.2012 № 01/3-03-2012 перечислены денежные средства в сумме 57 445 302,87 рублей. В книге покупок за 2013 год (т.4 л.д. 118) Обществом отражены счета-фактуры ООО «Экспо-Трейд» на общую сумму 62 434 876,10 рублей с НДС, в том числе: за организацию перевозок железнодорожным транспортом — 39 116 193,66 рублей с НДС; целевое вознаграждение исполнителю за организацию железнодорожных перевозок — 2 695 425,55 рублей с НДС; за услуги по приемке, хранению, отпуску и организации грузоперевозок — 12 452 772,74 рублей с НДС; за услуги по выполнению необходимых погрузочно-разгрузочных работ — 7 960 326,15 рублей с НДС; за сверхнормативное пользование вагонами — 210 158,00 рублей с НДС. НДС по счетам-фактурам за целевое вознаграждение за организацию железнодорожных перевозок от 30.06.2013 № 27 и от 15.07.2013 № 30 составил 411 166,61 рублей.

Денежные средства, полученные ООО «Экспо-Трейд» от АО «Газпром газэнергосеть», перечислены в адрес следующих организаций: 4 953 262,19 рубля перечисляются в адрес ОАО «Совфрахт» с назначением платежа «оплата по договору транспортной экспедиции № А-01/02- 11 от 01.01.2011», 52 682 000,00 рублей — в адрес ЗАО «Производство строительных конструкций» с назначением платежа «за экспедиторские услуги по договору № 13/09-03-2012 от 01.01.2012». Согласно представленным документам, ОАО «Совфрахт» оказывало в адрес ООО «Экспо-Трейд» транспортно-экспедиционные услуги по организации перевозки железнодорожным транспортом конденсата газового стабильного.

Согласно анализу движения денежных средств по счету ЗАО «Производство строительных конструкций» в филиале ПАО «Банк Уралсиб» в г. Екатеринбург (т.4 л.д. 17-34), 6 78,52% поступлений на счет (414 023 356,29 рублей) составляют поступления от таких организаций как ООО «Экспо-Трейд», ООО Торговый дом «ЮграСнаб». Сумма денежных средств, перечисляемых в адрес организаций, взаимозависимых с ЗАО «Производство строительных конструкций», составляет 318 565 997,44 рублей (60,42 % от всего оборота по дебету счета).

Материалами налоговой проверки установлена взаимозависимость следующих организаций, получающих денежные средства от ЗАО «Производство строительных конструкций»: таких как ООО Торговый дом «ЮграСнаб», ООО «СтройКонструкция», ООО «Информат», 000″АТП ПСК СтройИнвест», ООО «Профи Плюс», ООО «Вихаревский». Учредителями, руководителями названных организаций являются либо Казмалы Родион Константинович, либо лица с ним связные родственными отношениями. Организации ООО «Компания Тобол», ООО «Промтехсистем», ООО «Оазис», ООО «ЛигаКом» обладают признаками фирм -«однодневок» и перечисляют в дальнейшем полученные от ЗАО «Производство строительных конструкций» денежные средства в адрес ООО «Стройконструкция», ООО «АТП ПСК СтройИнвест», ООО Торговый дом «ЮграСнаб», которые являются взаимозависимыми с ООО «Газэнергосеть Сургут».

В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» под налоговой выгодой для целей Постановления № 53 понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктами 1, 4 Постановления № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, судом делается вывод о создании Обществом схемы формального документооборота с целью минимизации налоговых обязательств, о не проявлении Обществом должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента ООО «Экспо-Трейд».

Данная правовая позиция логично укладывается в концепцию, сформированную в единообразной судебной практике по данному вопросу. Так, судебные акты, принятые по делу № А40-168729/15 по спору между Инспекцией и АО «Газпром газэнергосеть», в рамках которого обжаловалось решение Инспекции, принятое по результатам выездной налоговой проверки Общества за 2011-2012 годы и по эпизодам, связанным с получением Обществом необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с ООО «Экспо-Трейд».

При рассмотрении указанного дела суды сделали вывод о создании Обществом схемы формального документооборота с целью минимизации налоговых обязательств, о не проявлении Обществом должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента ООО «Экспо-Трейд», а также о возможности ООО «Экспо-Трейд» и АО «Газпром газэнергосеть» совершать согласованные действия и влиять на результаты деятельности друг друга с целью получения необоснованной налоговой выгоды. Определением Верховного Суда Российской Федерации от 12.12.2016 № 305-КГ16- 16442 Обществу отказано в передаче жалобы для рассмотрения дела Судебной коллегией ВС РФ.

Судами по названному делу установлено следующее: — численность сотрудников ООО «Экспо-Трейд», а также отсутствие зарегистрированного у ООО «Экспо-Трейд» имущества и транспортных средств не позволяли ООО «Экспо-Трейд» выполнять обязанности, предусмотренные Договором; — Общество и ООО «Экспо- Трейд» взаимозависимы, действовали согласованно с целью получения Заявителем необоснованной налоговой выгоды; 7 — Заявитель не проявил должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента — ООО «Экспо-Трейд»; — перечисление ООО «Экспо-Трейд» денежных средств, полученных от Заявителя за оказание услуг по организации перевозки груза ж/д транспортом, в адрес организаций, обладающих признаками «фирм-однодневок».

Таким образом, при рассмотрении дела № А40-168729/15 установлены преюдициальные обстоятельства для настоящего дела в понимании положений статьи 69 АПК РФ, характеризующие ООО «Экспо-Трейд», как лицо, включённое в документооборот по перевозке товара исключительно для целей получения необоснованной налоговой выгоды. Учитывая изложенные обстоятельства, суд, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения, содержащиеся в части 2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и другие положения Кодекса, признает необоснованными требования, заявленные Акционерным обществом «Газпром газэнергосеть» к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам № 2 о признании недействительным решения от 11.07.2016 г. №20-14/68 Расходы по оплате государственной пошлины относятся на заявителя в связи с отказом в удовлетворении заявленных требований. На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 65, 75, 110, 165, 167, 170, 176, 201 АПК РФ, суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявления Акционерного общества «Газпром газэнергосеть» (ОГРН 1025000652324, ИНН 5003027352, 197022, г. Санкт-Петербург, ул. Профессора Попова, д. 37, литер Щ.; 117647, г. Москва, ул. Профсоюзная, д. 125) к МИФНС России по КН № 2 (ОГРН 1047702056160; ИНН 7702327955; 129223, г. Москва, проспект Мира, ВВЦ, д. 119, стр. 191) о признании недействительным решения от 11.07.2016г. № 20-14/68, отказать. Решение может быть обжаловано в месячный срок с даты его принятия в Девятый арбитражный апелляционный суд.

Судья: А.В.Бедрацкая

Первые дела ВС РФ по «однодневкам»

Спустя 2,5 года после знаменитого дела «Камского завода ЖБИиК» Верховный суд вернулся к рассмотрению дел по так называемым «проблемным» контрагентам.

В Судебную коллегию по Экономическим спорам в декабре 2014 года и январе 2015 года было передано 2 дела: дело «Опытного завода Нефтехим» (далее – «Нефтехим») и дело «Горных машин». Отмечу, что изначально арбитражные суды разрешили эти споры в пользу налогоплательщиков. Первое из дел уже рассмотрено, нижестоящие судебные акты отменены и дело направлено на новое рассмотрение.

Рассматривая эти дела по отдельности совершенно не понятно, почему именно они были переданы в СК по ЭС.

Единственное, что сразу можно отметить, нам придется отвыкать от развернутых мотивировок Определений ВАС РФ о передаче дел в Президиум с обоснованием такого мотива. Судьи ВС РФ, а эти два дела передал Першутов А.Г., довольствуются выдержкой из позиции одной из сторон и указывают, что эти «доводы заслуживают внимания и признаются достаточным основанием для пересмотра обжалуемых судебных актов в кассационном порядке».

А вот анализируя дела во взаимосвязи, можно проследить общие основания, которые, вероятно, и привлекли судью.

По договору поставки налогоплательщики приобретали товары для своей основной деятельности («Нефтехим» — химическое сырье, «Горные машины» — оборудование и запасные части для экскаваторов).

Инспекции поставили под сомнение реальность этих сделок, посчитав, что поставщик был искусственно включен в качестве посредника в цепочку поставки товара. По мнению налогового органа, по делу «Горных машин» в действительности товары закупались налогоплательщиком напрямую у заводов-изготовителей, по делу «Нефтехима» вообще так называемая реальность товара отсутствовала, а включение посредника в цепочку продаж преследовало лишь цель получения необоснованной налоговой выгоды.

Первоначально арбитражные суды признали правоту налогоплательщиков. Как указали суды, поставщики не являлись производителями товаров и во исполнение договоров поставки осуществляли лишь организационные действия — обеспечивали поступление товара напрямую от производителя к конечному потребителю с целью экономии ресурсов и затрат. Исходя из торгово-посреднической роли поставщика, движение товаров напрямую в адрес налогоплательщика как конечного покупателя являлось экономически обоснованным, поскольку позволяло получить экономию на сокращении маршрутов поставки, сроков доставки, исключить затраты содержание промежуточного склада, не нести затраты на погрузочно-разгрузочные операции.

Поэтому, как указали суды, само по себе отсутствие у него персонала, складских помещений и соответствующей техники для поставки оборудования и запасных участей не может свидетельствовать о нереальности сделок.

Возбуждая кассационное производство, судья Верховного Суда РФ привел следующие доводы налоговой инспекции, которые были признаны заслуживающими внимания:

· учредитель и руководитель организации-поставщика отказались от своей причастности к хозяйственной деятельности поставщика и от подписания первичных документов (дело «Горных машин»)

· исполнения сотрудниками налогоплательщика должностных обязанностей заместителя генерального директора и главного бухгалтера в организации поставщика как основание его подконтрольности заявителю (дело «Нефтехима»)

· отсутствие в бюджете сформированного источника для возмещения НДС, поскольку в налоговых декларациях начисленная сумма налога практически полностью покрывалась налоговыми вычетами (дело «Горных машин»)

· существование возможности приобретения спорного товара без посредника (поставщика) напрямую у заводов-изготовителей, с некоторыми из которых налогоплательщик сотрудничал еще до заключения договора поставки (дело «Горных машин)

· противоречивость доказательств возможности приобретения поставщиком сырья, а также использования приобретенного сырья в производстве продукции (дело «Нефтехима»).

Хотя это и не нашло отражения в определении Верховного суда по делу «Нефтехима», я бы отметил еще одну интересную особенность. В качестве предположения: схема изначально предполагала регистрацию подконтрольного поставщика-посредника в регионе, в котором был обеспечен «нужный» налоговый контроль, обеляющий его деятельность, и тем самым, по замыслу авторов, дистанцирующим «плохих» поставщиков от налогоплательщика. Подчеркну, что это только мое предположение, но факты заставляют задуматься о его высокой вероятности подтверждения.

Прочитав определение по «Нефтехиму», я не увидел главного в позиции инспекции – а каким же образом была получена та самая вменяемая необоснованная налоговая выгода? Кто в цепочке контрагентов не уплатил налоги и (или) занизил налоговую базу? Ведь всегда в подобных схемах есть «слабое» звено – «плохой» контрагент, который не платит налогов, у него оседает «маржа – налоговая база». И задача всех «схемотехников» завуалировать это звено, сделать его далеким и якобы несвязанным с бенефициаром схемы. Возможный ответ на свои вопросы я нашел в решении суда первой инстанции (листы 42 – 45).

Оказывается поставщик «Нефтихима» Торгсервис был зарегистрирован в г. Элиста Республика Калмыкия — регионе, который долгое время был внутренним налоговым офшором. Его директором был житель Калмыкии, остальные сотрудники Торгсервиса одновременно находились в трудовых отношениях и с налогоплательщиком, а также проживали по месту деятельности «Нефтехима» в Башкирии, что позволяло инспекции говорить о подконтрольности контрагента и искусственности его деятельности, на что, в частности, и обратил внимание Верховный суд.

У Торгсервиса за тот же период была проведена выездная налоговая проверка. Вы все хорошо знаете, что любая проверка сейчас начинается с проверки контрагентов на признаки недобросовестности, причем этот процесс у налоговиков очень хорошо отработан. Из дела следует, что у отдельных поставщиков Торгсервиса встречные проверки, проведенные налоговиками, установили, что те обладали набором таких признаков, но это не увидели элистинские налоговики, которые вынесли решение об отсутствии (!) каких-либо налоговых правонарушений. И вот именно это мне и кажется странным.

Как отметил суд первой инстанции, установление налоговым органом факта отсутствия претензий к Торгсервису не позволяет связать его «плохих» поставщиков с налогоплательщиком – «Нефтехимом». То есть безрезультативная ВНП Торгсервиса в Элисте обрывает цепочку, дистанцируя «потерянную» налоговую базу от налогоплательщика.

Возвращаясь к определениям Верховного суда, полагаю, что их цель еще раз сориентировать суды на правильное применение правовой позиции, высказанной в деле «Камского завода ЖБИиК», но уже под другим углом: реальность результата сделки еще не является достаточным основанием для признания налоговой выгоды обоснованной, если в отношении поставщиков общества установлены факты об их «искусственном» участии в поставке товара.

При этом как видно из этих дел снижается значимость такого довода со стороны налогоплательщика как отсутствие фактов налоговых претензий к поставщикам, наоборот, налоговая отчетность даже с отраженной в полном объеме налоговой базой, но с сопоставимыми ей расходами и «входящими» вычетами по НДС, в совокупности с набором иных «недобросовестных» фактов расценивается как доказательство в пользу налоговиков.

Надеюсь, что Верховный суд в мотивировочной части определений по итогам рассмотрения дел будет также последовательно применять выводы своих бывших коллег из ВАС РФ по делу «Камского завода ЖБИиК», которые были выгодны и налогоплательщикам, а не только налоговикам.

Как мы ожидаем, по результатам рассмотрения этих дел Верховный Суд РФ может закрепить следующие подходы, по которым должна развиваться практика нижестоящих судов:

· О праве налоговых органов исключать из состава расходов налогоплательщика лишь наценку, добавленную номинальными поставщиками к изначальной цене товаров по мере их движения от изготовителя (импортера), что, безусловно, является положительным для налогоплательщика, оказавшегося в такой незавидной ситуации.

Бремя обоснования размера такой наценки, вероятно, должно ложиться на налогоплательщика.

· Об отсутствии у налогоплательщика права на вычет НДС в той ситуации, когда налог хотя и был отражен поставщиком в декларации, но фактически «проблемный» контрагент налогоплательщика участия в договорных отношениях и товародвижении не принимал.

Предпосылок для революционного вывода об обязанности инспекции исключать только НДС, приходящийся на размер такой «недобросовестной» наценки, мы не видим. Также считаем маловероятным вывод Верховного суда о том, что если налоговый орган квалифицирует сложившиеся отношения как имевшие место непосредственно между изготовителем товаров и налогоплательщиком, лицом, имеющим право на вычет должен являться именно налогоплательщик.

Практическим выходом из такой ситуации может являться выставление счет-фактуры изготовителем в адрес налогоплательщика, а не номинального покупателя, и последующее доказывание права на его применение.

Признаки фирм однодневок. Правовая ответственность

Полное описание В российском законодательстве такое понятие, как «фирма-однодневка», не определено, хотя широко используется налоговыми органами. В Письме ФНС РФ от 11.02.2010 г. № 3-7-07/84 «фирма-однодневка» в самом общем смысле трактуется как юридическое лицо, не обладающее фактической самостоятельностью, созданное без цели ведения предпринимательской деятельности, как правило, не представляющее налоговую отчетность, зарегистрированное по адресу массовой регистрации, и т.д. Какие же признаки присущи таким организациям, для каких целей они создаются – именно об этом пойдет речь в этой статье.

Первым признаком, свидетельствующим о том, что организацию можно охарактеризовать как «однодневку», является использование ею мест «массовой регистрации». В настоящее время появление новообразованных фирм-однодневок ограничено Федеральным законом от 08.08.2001 г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»: отказ в государственной регистрации юридического лица допускается в случае наличия у регистрирующего органа подтвержденной информации о недостоверности сведений о месте нахождения его постоянного действующего органа. В Постановлении Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 г. № 61 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с достоверностью адреса юридического лица» указано, что о недостоверности названных сведений может свидетельствовать указанный при подаче заявления о регистрации юридический адрес большого количества иных юридических лиц. В судебной практике подобная ситуация встречается, в частности, в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 24.09.2013 г. по делу № А82-9596/2012, в котором требование о признании решения налогового органа об отказе в регистрации юридического лица недействительным не было удовлетворено на основании акта выхода на место, неопределенности предмета договора аренды в части отсутствия индивидуальной определенности арендуемого помещения, а также сведений о большом количестве иных юридических лиц, зарегистрированных по тому же адресу, при этом не осуществляющих хозяйственную деятельность, не предоставляющих налоговую отчетность. Полномочия налоговых органов по отказу в регистрации юридического лица, основанные на пп. «п» п. 1 ст. 23 и ст. 25 № 129-ФЗ, в настоящее время являются эффективным фильтром, ограничивающим регистрацию «однодневок», в то время как ликвидация уже существующих организаций-однодневок весьма затруднительна.

Так, арбитражными судами по ряду дел (в частности, Постановление ФАС Центрального округа от 27.03.2014 г. по делу № А64-2674/2013; Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 23.01.2014 г. по делу № А82-10460/2012) отказано в удовлетворении требований налоговых органов о ликвидации юридических лиц в связи с тем, что по адресам, указанным в уставах, юридические лица не находятся. Суды указывают на то, что данные факты не являются грубым нарушением закона и не могут служить основанием для ликвидации юридического лица.

Вместе с тем, на практике существует и противоположная позиция. Так, в Постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.06.2014 г. по делу № А56-57730/2013 при удовлетворении требований налогового органа о принудительной ликвидации юридического лица арбитражный суд ссылается на пункт 6 Постановления Пленума ВАС РФ № 61 от 30.07.2013 г., который дает право регистрирующим органам обращаться в суд с требованием о ликвидации юридического лица, предоставившего неверные сведения о своем местонахождении при регистрации.

Следующим признаком «однодневки» является отсутствие реальной экономической деятельности, деятельность исключительно на бумаге. Как отмечено в названном выше письме ФНС, деятельность фирм-однодневок сводится в том числе к искусственному включению их в цепочку хозяйственных связей с целью недобросовестного получения налоговой выгоды налогоплательщиком, которому «однодневка» подконтрольна. В Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано: «Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера)… Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности». В Приложении N 5 к Приказу ФНС России от 30.05.2007 г. № ММ-3-06/333@ «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок» указаны два основных способа получения необоснованной налоговой выгоды: создание фиктивных расходов и получение вычетов по косвенным налогам без соответствующего движения товара (работ, услуг), а также увеличение добавленной стоимости товара путем уменьшения налоговой нагрузки на производственные подразделения.

Еще одним признаком фирм-однодневок является неуплата налогов и непредставление налоговой отчетности. Согласно изменениям в ГК РФ, вступившим в силу с 1 сентября 2014 (ст. 64.2), в случае, если юридическое лицо в течение двенадцати месяцев не представляло документы отчетности, предусмотренные законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, и не осуществляло операций хотя бы по одному банковскому счету, то такое лицо признается недействующим и исключается из Единого государственного реестра юридических лиц. Практика применения нововведенной нормы на данный момент отсутствует.

Наконец, нередки случаи, когда единственным участником общества является умершее, отбывающее наказание, иное случайное лицо. К примеру, ситуация, когда в целях получения необоснованной налоговой выгоды реально действующим хозяйственным обществом от лица «однодневки» документы (счета-фактуры) были «подписаны» уже умершим лицом, имела место быть в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 09.11.2010 г. по делу № А29-13799/2009. Предоставление же документов для образования юридического лица в целях совершения одного или нескольких преступлений уголовно наказуемо, об этом речь пойдет далее.

Какая же ответственность может следовать за создание фирм-однодневок и кто будет ее субъектом?

Как ни странно, вопросы ответственности за действия фирм-однодневок касаются не только выгодоприобретателей от их учреждения, но и контрагентов подставной организации, а именно его исполнительного органа. Так, в Постановлении Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 г. № 62 «О некоторых вопросах возмещения убытков лицами, входящими в состав органов юридического лица» указано, что действия исполнительного органа юридического лица считаются недобросовестными, если тот знал или должен был знать о невозможности исполнения обязательств контрагентом-однодневкой. Таким образом, в соответствии с пунктом 1 статьи 53.1 ГК РФ лицо, которое в силу закона, иного правового акта или учредительного документа юридического лица уполномочено выступать от его имени обязано возместить по требованию юридического лица, его учредителей (участников), выступающих в интересах юридического лица, убытки, причиненные по его вине юридическому лицу. Таким образом, налицо наличие гражданско-правовой ответственности.

Следующим видом ответственности, к которой могут быть привлечены контрагенты фирмы-однодневки, является налоговая ответственность, возникающая в случае недобросовестности налогоплательщика при искусственном увеличении НДС и фиктивном создании расходов в целях получения вычета по налогу на прибыль организаций. В уже отмеченном Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. № 53 указано, что «налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, осуществляемых преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей. Если между налогоплательщиком и фирмой-однодневкой имел место сговор или когда налогоплательщик не проявил должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов, то к налогоплательщику могут быть применены соответствующие санкции».

За представление в орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, документов, содержащих заведомо ложные сведения, если такое действие не содержит уголовно наказуемого деяния, ч. 4 ст. 14.25 КоАП РФ предусмотрена административная ответственность. Однако практическое применение этой нормы затруднительно. Так, в Постановлении Верховного Суда РФ от 22.10.2012 г. № 39-АД12-2 указано, что ответственность для лица наступает за представление в уполномоченный орган заведомо ложных сведений, при этом лицо должно быть осведомлено о ложности, недостоверности представляемых им в регистрирующий орган сведений. Доказать вину в форме умысла лица, предоставляющего ложные сведения при регистрации хозяйственного общества, весьма затруднительно, в результате чего, согласно текущему правовому регулированию и судебной практике, привлечение к административной ответственности за указание произвольного адреса места регистрации юридического лица почти невозможно.

Наконец, статьями 173.1 и 173.2 УК РФ установлена уголовная ответственность за образование (создание, реорганизацию) юридического лица через подставных лиц и незаконное использование документов (личности или выдачу доверенности) для образования (создания, реорганизации) юридического лица соответственно.

Так, статьей 173.1 УК РФ предусмотрена уголовная ответственность за образование (создание, реорганизацию) юридического лица через подставных лиц. Объективной стороной данного состава преступления является создание организации через подставных лиц, под которыми понимаются лица, являющиеся учредителями (участниками) юридического лица или органами управления юридического лица, путем введения в заблуждение которых было образовано (создано, реорганизовано) юридическое лицо. Субъектом ответственности является не сам учредитель, а лицо, которое путем обмана или введения в заблуждение подвигло учредителя к образованию хозяйственной организации. В диспозиции нормы отсутствует указание на цель совершения деяния. Видится, что состав преступления, предусмотренный статьей 173.1 УК РФ, вменяется виновному ни как отдельное преступление, а как деяние, совершенное в совокупности с иными преступлениями, такими как, к примеру, предусмотренными статьями 174, 174.1, 186, 187 198 УК РФ. Подобная ситуация, в частности, наблюдается в апелляционном определении судебной коллегии по уголовным делам Краснодарского краевого суда от 21 августа 2013 года, на основании которого лицо было осуждено за совершение совокупности экономических и налоговых преступлений, одним из которых являлось деяние, предусмотренное статьей 173.1 УК РФ.
Кроме того, статьей 173.2 предусмотрена уголовная ответственность за незаконное использование документов для образования (создания, реорганизации) юридического лица. В отличие от состава преступления, предусмотренного статьей 173.1, в рассматриваемом составе закреплена цель совершения преступления, заключающаяся в совершении одного или нескольких преступлений, связанных с финансовыми операциями либо сделками с денежными средствами или иным имуществом, которая является субъективным признаком преступления. При этом наказуемо как предоставление, так и приобретение документа, который должен использоваться в целях, указанных в диспозиции нормы, что, по сути, является закреплением двух разных составов преступления в одной статье. Так, действительный генеральный директор, являющийся единственным учредителем юридического лица, образованного с целью, указанной в диспозиции статьи 173.2 УК РФ, в случае доказанности его вины в форме умысла в совершении названного преступления может быть привлечен к уголовной ответственности. К уголовной ответственности также может быть привлечен и выгодоприобретатель, предоставивший чужие документы при образовании юридического лица, создаваемого с исключительно преступной целью. Вместе с тем, ст. 173.2 неприменима, если исключительно преступная цель образования общества доказана не была.

Принимая во внимание факт, что в отношении большинства фирм-однодневок имеются вступившие в силу судебные решения, которые логично не исполняются, а также непогашенные кредиторские задолженности, подобная ситуация может быть квалифицирована как деяние, предусмотренное статьями 177 УК РФ «Злостное уклонение от погашения кредиторской задолженности», 315 УК РФ «Неисполнение приговора суда, решения суда или иного судебного акта».

Так, ст. 177 УК является специальной по отношению к ст. 315 УК, ответственность по которой возникает вследствие злостного уклонения от погашения кредиторской задолженности, в то время как ответственность по ст. 315 УК следует за злостное неисполнение любого иного судебного решения, вынесенного в отношении юридического лица и вступившего в законную силу.

В обоих случаях субъектом ответственности является руководитель (исполнительный орган) юридического лица. Оба преступления являются длящимися, могут выражаться как в форме действия, так и бездействия. Уголовное наказание следует лишь за злостное неисполнение своих обязательств. При отсутствии признаков злостности наступает не уголовная, а иные формы ответственности, в частности, административная. Признак злостности, являющийся обязательным для криминализации деяния, носит оценочный характер, юридическое понятие злостности в нормативных правовых актах отсутствует, нет также и официального толкования данного термина в разъяснениях Пленума Верховного Суда РФ.

Рассматривая судебно-следственную практику применения ст. 177 и 315 УК РФ, можно сказать, что установить злостность можно по совокупности следующих признаков: возбужденное исполнительно производство, несколько предупреждений об уголовной ответственности за неисполнение обязательств или судебного акта, инициация процедуры реорганизации, предоставление не соответствующих действительности сведений об имущественном положении организации, проведение хозяйственных операции на суммы, достаточные для удовлетворения исполнительных документов, погашения задолженности, попытки безвозмездного отчуждения имущества и т.д.

Увы, названные статьи не позволяют привлечь к ответственности собственников организаций или реальных выгодоприобретателей, которым было выгодно злостное неисполнение судебного решения или уклонение от погашения кредиторской задолженности. К уголовной ответственности по названным статьям также не могут быть привлечены и участники (за исключением случаев, когда единственным участником коммерческой организации является по совместительству ее единоличным исполнительным органом) обществ, одно из которых «сливает» деньги другому путем заключения мнимых сделок по оказанию услуг, ничтожность которых почти недоказуема.

Более того, статья 173 УК РФ, предусматривающая ответственность за лжепредпринимательство, то есть создание коммерческой организации без намерения осуществлять предпринимательскую или банковскую деятельность, имеющее целью получение кредитов, освобождение от налогов, извлечение иной имущественной выгоды или прикрытие запрещенной деятельности, причинившее крупный ущерб гражданам, организациям или государству, была исключена из Кодекса на основании Федерального закона от 7 апреля 2010 г. № 60-ФЗ. Названный состав имел более универсальный характер в сравнении с принятыми взамен 173.1, 173.2 УК РФ, хотя и позволял в той или иной степени вменять ответственность за действия, не являющиеся преступными.

Подводя итог вышесказанному, следует признать очевидность несовершенства форм ответственности, привлечение к которым возможно вследствие создания фирм-однодневок. Так, возмещение убытков, причиненных «однодневками», невозможно, исходя из самой цели их создания и отсутствия реальных денежных средств, то же можно сказать и об административной ответственности. При наличии признаков преступления реальные выгодоприобретатели от деятельности «однодневки», исходя из действующего уголовно-правового регулирования, так же часто остаются безнаказанными.

Самым успешным фильтром, ограничивающим создание «однодневок», на наш взгляд, является возможность отказа в регистрации юридического лица по мотивам наличия у регистрирующего органа подтвержденной информации о недостоверности сведений о месте нахождения его постоянного действующего органа.

Жмаков В.А.

Юридическая компания Москва