Характеристика элементов НДС при ввозе товаров

4.1 Налог на добавленную стоимость

Налог на добавленную стоимость (НДС) является косвенным на­логом и представляет собой форму изъятия в бюджет определенной в соответствии с налоговыми ставками части прибавочной стоимости товаров (работ, услуг).

НДС относится к федеральным налогам, регулируется НК РФ (главой 21 «Налог на добавленную стоимость») и обязателен к приме­нению на всей территории Российской Федерации.

Глава 21 НК РФ определяет налогоплательщиков налога на добав­ленную стоимость. Лица, освобожденные от уплаты НДС, приведены 26.1, 26.2 и 26.3 НК РФ.

Налогоплательщики НДС

  • Организации;
  • Индивидуальные предприниматели;
  • Лица, перемещающие товары через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ

Освобождены от уплаты НДС

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, систему налогообложения для сельскохозяйственных производителей (единый сельскохозяйственный налог), переведенные на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов дея­тельности

Кроме того, организации и индивидуальные предприниматели име­ют право на освобождение от уплаты НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпри­нимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей. Это положение не распространяется на организации и индиви­дуальных предпринимателей, реализующих подакцизные товары в тече­ние трех предшествующих последовательных календарных месяцев.

Для получения освобождения от НДС необходимо направить в на­логовый орган уведомление об использовании права на освобождение (о продлении срока освобождения) с приложением следующих доку­ментов:

  • выписка из бухгалтерского баланса (для организаций);
  • выписка из книги учета доходов и расходов (для индивидуаль­ных предпринимателей);
  • выписка из книги продаж;
  • копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

Полученное освобождение действует в течение двенадцати месяцев, и, получив его, от него нельзя отказаться в течение указанного срока.

Налоговым кодексом РФ предусмотрены условия досрочной утра­ты права на освобождение:

  • если сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без чета НДС за каждые три последовательных календарных месяца пре­высила в совокупности два миллиона рублей;
  • если осуществлялась реализация подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья.

Налоговый кодекс РФ определяет как объект налогообложения четыре типа операций:

  • реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача това­ров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущест­венных прав. Передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе призна­ки реализацией товара;
  • передача на территории Российской Федерации товаров (вы­полнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизацион­ные отчисления) при исчислении налога на прибыль организации;
  • выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;
  • ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федера­ции.

Не признаются объектом налогообложения операции, приведенные в п. 2 ст. 146 НК РФ. Сюда, в частности, относятся операции, связанные с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики), передача основных средств, нематериальных ак­тивов и (или) иного имущества правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации организации и т. д.

Налоговая база определяется в зависимости от объекта налогооб­ложения:

при реализации товаров (работ, услуг) — стоимость этих товаров (работ, услуг), с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС. Предполагается, что цена товаров (работ, ус­луг), указанная сторонами сделки, соответствует рыночным ценам.

Налоговые органы вправе проверять правильность применения цен:

  • при передаче налогоплательщиком товаров (работ, услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления), при исчислении налога на прибыль организаций — стоимость этих товаров (работ, ус­луг), исчисленная исходя из цен реализации идентичных (а при их от­сутствии — однородных) товаров (аналогичных работ, услуг), дейст­вовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии — исходя из рыночных цен с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС;
  • при выполнении строительно-монтажных работ для собственно­го потребления — фактическая стоимость выполненных работ;
  • при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Феде­рации — сумма:
    • таможенной стоимости товаров;
    • подлежащей уплате таможенной пошлины;
    • подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам).

Моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

  • день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
  • день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок то­варов (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Налоговый кодекс РФ дает два вида налоговых льгот:

  • перечень операций, освобожденных от налогообложения (ст. 149);
  • перечень товаров, ввоз которых освобожден от налогообложе­ния (ст. 150).

Налоговым периодом является квартал.

Налоговые ставки установлены в размере 0, 10 и 18% в зависимос­ти от вида товаров (работ, услуг).

В тех случаях, когда нужно определить сумму НДС в общей сумме платежа, поступления средств, цене товара и пр., когда сумма НДС должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определя­ется как процентное отношение налоговой ставки к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налого­вой базы:

  • При ставке налогообложения 10%-10/110*100%;
  • При ставке налогообложения 18%-18/118*100%.

Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

При применении налогоплательщиками при реализации (передаче, выполнении, оказании для собственных нужд) товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. Отсюда возникает обязанность налогоплательщика вести раздельный учет по товарам (работам, услугам), облагаемым по разным налоговым ставкам. При применении одинаковых ставок налога налоговая база определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке.

При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав продавцом дополнительно к цене предъявляется сумма НДС.

Основанием для принятия покупателем предъявленных продав­цом сумм налога к вычету является счет-фактура.

Налогоплательщики обязаны вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж.

Порядок ведения журнала учета полученных и выставленных сче­тов-фактур, книг покупок и книг продаж установлен постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалте­ром организации либо иными лицами, уполномоченными на то прика­зом (иным распорядительным документом) по организации или дове­ренностью от имени организации.

При выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринима­телем счет-фактура подписывается индивидуальным предпринимате­лем с указанием свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, как правило, меньше исчисленных сумм налога, поскольку налогоплательщики уменьшают исчисленную сумму налога на суммы налоговых вычетов. Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные покупателями при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления.

Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав и документов, подтверж­дающих уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную терри­торию Российской Федерации.

Порядок подтверждения права на получение налоговых вычетов при налогообложении по налоговой ставке 0% определен ст. 165 НК РФ.

Пункт 3 ст. 170 НК РФ предусматривает случаи, когда суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), подлежат восстановлению (при передаче имущества в качестве вклада в устав­ный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов в размере, ранее принятом к вычету пропорционально остаточной (балансовой) стои­мости передаваемого имущества и др.).

Пункт 2 ст. 170 НК РФ определяет случаи, когда суммы НДС, уп­лаченные при приобретении товаров (работ, услуг) либо уплаченные при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, учитывают­ся в стоимости этих товаров (работ, услуг) и включаются в расходы организации или физического лица:

  • при использовании товаров (работ, услуг) для операций по про­изводству и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению;
  • при использовании товаров (работ, услуг) для операций по про­изводству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом которых не признается территория Российской Федерации;
  • при приобретении (ввозе) товаров (работ, услуг) лицами, не яв­ляющимися налогоплательщиками НДС либо освобожденными от уп­латы НДС;
  • при использовании товаров (работ, услуг), имущественных прав для производства и (или) реализации (передаче) товаров (работ, ус­луг), операции по реализации (передаче) которых не признаются объ­ектом налогообложения в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ.

При осуществлении налогоплательщиком операций, освобожден­ных от налогообложения, наряду с операциями, подлежащими налого­обложению, налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления необлагаемых налогом операций. При отсутствии раздельного учета сумма НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления необлагаемых налогом операций, вычету не подлежат и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль (налога на доходы физических лиц), не включается.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по ито­гам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налого­вых вычетов.

Уплата налога производится по итогам каждого налогового перио­да равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом.

Представление налоговой декларации производится не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом по форме, утвержденной приказом Минфина России.

В случае если по итогам налогового периода сумма налоговых вы­четов превышает общую сумму налога, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику.

Сроки и порядок уплаты НДС при ввозе товаров на таможенную
территорию Российской Федерации устанавливается таможенным за­конодательством РФ.

Переход на применение ставки НДС 20% с 2019 года

С 1 января 2019 года основная ставка НДС повышена с 18% до 20% (Федеральный закон от 03.08.2018 N 303-ФЗ). Соответственно, независимо от того, какая ставка указана в договоре, при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг), передаче имущественных прав с 2019 года поставщик обязан исчислять НДС и уплачивать его в бюджет по ставке 20%. Также и при получении авансов после этой даты необходимо будет исчислять НДС по ставке 20/120 (пп. 2 п. 1 ст. 167, абзац 2 п. 1 ст. 154, п. 4 ст. 164 НК РФ).

В то же время сумма НДС является частью цены договора, подлежащей оплате покупателем (п. 1 ст. 424 ГК РФ). Указание в договоре, что его цена включает в себя НДС, по существу направлено на достижение определенности в отношениях сторон по вопросу о том, учитывается ли сумма НДС в цене договора, или этот налог предъявляется покупателю (заказчику) к уплате сверх договорной цены.

Внимание

Налоговые правоотношения гражданским законодательством не регулируются (п. 3 ст. 2 ГК РФ). То есть гражданско-правовым договором нельзя произвольно устанавливать налоговые ставки.

Чтобы избежать споров с контрагентами об окончательной стоимости товаров (работ, услуг), включающей НДС, целесообразно при заключении до 1 января 2019 года долгосрочных договоров при определении стоимости товаров (работ, услуг) не указывать конкретную ставку налога (и тем более — не указывать сумму НДС), а сделать отсылку на п. 3 ст. 164 НК РФ.

Можно, например, указать, что стоимость товаров (работ, услуг) установлена без НДС, а НДС исчисляется дополнительно по ставке, установленной п. 3 ст. 164 НК РФ на дату отгрузки (получения предоплаты). В таком случае окончательная стоимость товаров (работ, услуг), приобретенных покупателем в 2019 году и подлежащая оплате, увеличится, что будет уже отражаться в выставленных счетах-фактурах и накладных.

Либо можно закрепить в договоре, что стоимость товаров (работ, услуг) включает НДС, исчисленный по ставке, предусмотренной п. 3 ст. 164 НК РФ. В таком случае общая стоимость товаров (работ, услуг) для покупателей (заказчиков) в 2019 году не изменится, однако «внутри» этой стоимости произойдет перераспределение: себестоимость покупки (без налога) уменьшится, а величина НДС увеличится. *(1)

Естественно, если в уже заключенных договорах условия о цене прописаны с указанием конкретной ставки и суммы НДС, то разумный выход — заключение дополнительного соглашения с новым порядком расчета налога.

Неправомерное применение продавцом ставки НДС — налоговые риски для покупателя

Никаких переходных положений и исключений для применения новой ставки НДС Федеральный закон от 03.08.2018 N 303-ФЗ не предусматривает (см. также письмо Минфина России от 06.08.2018 г. N 03-07-05/55290). Поэтому нельзя, например, выставить в 2018 году счет-фактуру на отгрузку «заранее» с НДС 20% (с расчетом на то, что оплата поступит в следующем году). А с 1 января 2019 года нельзя будет выставить счет-фактуру с НДС 18% (например, под прошлогодний аванс). По таким счетам-фактурам покупатель, скорее всего, не сможет принять НДС к вычету.

Одно из условий принятия к вычету «входного» НДС — наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры, выставленного продавцом (п. 1 ст. 169 НК РФ). К числу обязательных реквизитов счета-фактуры относятся, в частности, налоговая ставка и сумма налога, предъявляемая покупателю и определяемая исходя из применяемых продавцом налоговых ставок (пп.пп. 10, 11 п. 5 ст. 169 НК РФ).

Ранее специалисты ФНС России (см., например, письмо от 02.06.2005 N 03-4-03/925/28) считали, что при реализации товаров в случае указания в счете-фактуре налоговой ставки, не соответствующей размеру ставки, установленной ст. 164 НК РФ для соответствующей операции, счет-фактура не соответствует требованиям пп.пп. 10 и 11 п. 5 ст. 169 НК РФ. Следовательно, он не может являться основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету. См. также письма Минфина России от 17.06.2009 N 03-07-08/134, от 12.04.2007 N 03-07-08/76, ФНС России от 13.01.2006 N ММ-6-03/18@.

В письме ФНС России от 17.07.2015 N СА-4-7/12693@ со ссылкой на определения КС РФ от 15.05.2007 N 372-О-П, ВС РФ от 20.02.2015 N 302-КГ14-8990 разъяснено, что налоговая ставка по НДС является обязательным элементом налогообложения и налогоплательщик не может произвольно ее применять (изменить ее размер в большую или меньшую сторону) или отказаться от ее применения.

Президиум ВАС РФ в постановлении от 25.02.2009 N 13893/08 отметил, что налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять предусмотренную налоговым законодательством ставку налога (см. также постановления Президиума ВАС РФ от 20.06.2006 N 14555/05, от 19.06.2006 N 1964/06, от 04.04.2006 N 15865/05). Аналогичные выводы делают арбитражные суды: неправомерно включенный в счет-фактуру НДС по иной ставке, чем предусмотрено соответствующими требованиями ст. 164 НК РФ, не может приниматься налогоплательщиком, получившим такой счет-фактуру, к вычету вне зависимости от исполнения контрагентом, выставившим такой неправомерный счет-фактуру, корреспондирующей обязанности по исчислению суммы НДС в декларации и уплате в бюджет, поскольку вопрос применения надлежащей ставки по НДС и применения или неприменения в зависимости от этого налоговых вычетов решается исключительно в соответствии с требованиями налогового законодательства, а не добросовестного или недобросовестного исполнения контрагентом своих налоговых обязательств (см. постановление Девятого ААС от 23.12.2010 N 09АП-29714/2010, 09АП-29991/2010).

Таким образом, правовым последствием применения продавцом иной налоговой ставки (вместо установленной в отношении соответствующей операции) может стать отказ со стороны налогового органа контрагенту такого налогоплательщика (покупателю) в применении вычета по НДС (смотрите, например, постановления АС Московского округа от 01.10.2015 N Ф05-11410/15, ФАС Уральского округа от 18.06.2014 N Ф09-3204/14, ФАС Московского округа от 14.02.2013 N Ф05-86/13, ФАС Дальневосточного округа от 27.05.2008 N Ф03-А51/08-2/1161, от 19.03.2008 N Ф03-А04/08-2/171 и от 14.02.2007 N Ф03-А73/06-2/5137, Девятого ААС от 09.12.2008 N 09АП-4768/2008).

Аванс получен до 1 января 2019 года, а отгрузка произошла после этой даты

Независимо от того, какие условия стороны закрепили в договоре относительно цены товара, в реальности может сложиться ситуация, когда аванс получен до 1 января 2019 года по стоимости с НДС 18%, а отгрузка произошла уже после 1 января 2019 года.

Если до 1 января 2019 года была получена предоплата в счет предстоящей отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), по которой был исчислен НДС в размере 18%, то в случае отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) после 1 января 2019 года исчисление налога должно производиться в любом случае по ставке 20%.

Пример

В такой ситуации возможны два варианта:

1. В договоре установлена цена товара без НДС (например, 100 руб.) со ссылкой на действующую в момент совершения операции ставку налога. Аванс получен в 2018 году на сумму 118 руб., в т.ч. НДС 18 руб. Продавец перечислил в бюджет НДС в сумме 18 руб., в авансовом счете-фактуре указан налог также 18 руб., который покупатель может принять к вычету.

Далее товар отгружен в 2019 году на сумму 120 руб., в т.ч. НДС 20 руб. Недостающая сумма может быть доплачена покупателем. Продавец примет к вычету авансовый НДС в сумме 18 руб. и перечислит в бюджет 20 руб. налога. Эту же сумму он укажет в счете-фактуре на отгрузку. Покупатель восстановит авансовый НДС в сумме 18 руб. и примет к вычету НДС в сумме 20 руб.

2. Если в договоре цена установлена в твердой сумме с учетом НДС, например, 118 руб., то и стоимость товара при отгрузке должна быть указана в размере 118 руб., однако НДС следует рассчитать и указать в счете-фактуре исходя из ставки 20%:

118 руб. : 120% х 20% = 19,67 руб.*(1)

__________________________________________________

*(1) Отметим, что этот вариант решения проблемы не совсем корректен. Дело в том, что покупатель получает таким образом некую преференцию — уменьшает свои затраты и увеличивает сумму вычета по налогу. Кроме того, формально нарушаются требования п. 1 ст. 168 НК РФ, который гласит, что при реализации налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога. То есть расчетный способ исчисления НДС при реализации не предполагается. К тому же применение расчетной ставки НДС (20/120) не предусмотрено п. 4 ст. 164 НК РФ для случаев обычной реализации.

Источник: Электронная система «Налоги: комментарии, отчетность, проверки»

Статьей 146 Кодекса установлен перечень операций, не признаваемых объектом налогообложения НДС. В данный перечень прежде всего включены операции, указанные в пункте 3 статьи 39 Кодекса.

Так, не облагается НДС передача имущества, в том числе имущественных прав, если такая передача носит инвестиционный характер, например, в качестве взноса в уставный капитал дочерней компании.

См. письмо Минфина России от 28.06.2010 № 03-07-07/42

Не признается объектом налогообложения НДС передача на безвозмездной основе объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления. Если такая передача осуществляется по решению указанных органов специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию объектов по их назначению, то указанная операция также не является объектом налогообложения.

Например, в статье 275.1 Кодекса дан более развернутый перечень указанных объектов, согласно которому объектами социально-культурной сферы являются объекты здравоохранения, культуры, детские лагеря отдыха, базы отдыха и т. д., а объектами жилищно-коммунального назначения – жилой фонд, гостиницы, объекты внешнего благоустройства, искусственные сооружения, бассейны, сооружения и оборудование пляжей, объекты теплоснабжения населения и т. д.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 146 Кодекса не является объектом налогообложения передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации. При применении данной нормы необходимо руководствоваться Федеральным законом от 21.12.2001 № 178-ФЗ «О приватизации государственного и муниципального имущества», в соответствии с которым под приватизацией государственного и муниципального имущества понимается возмездное отчуждение имущества, находящегося в собственности Российской Федерации (федеральное имущество), субъектов Российской Федерации, муниципальных образований, в собственность физических и (или) юридических лиц.

При применении нормы подпункта 4 пункта 2 статьи 146 Кодекса необходимо обратить внимание на то, что из объектов налогообложения НДС исключена деятельность органов, входящих в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, только в части работ (услуг), выполняемых (оказываемых) в рамках осуществления возложенных на эти органы исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязанность выполнения (оказания) указанных работ (услуг) установлена законодательством. К таким работам (услугам) относятся:

  • работы (услуги), выполняемые (оказываемые) Федеральным агентством по государственным резервам и его территориальными органами в сфере управления государственным резервом на основании Федерального закона от 29.12.1994 № 79-ФЗ «О государственном материальном резерве»;
  • услуги по доставке отправлений особой важности, совершенно секретных, секретных и иных служебных отправлений Президента РФ, органов законодательной исполнительной и судебной власти Российской Федерации и ее субъектов; членов Федерального Собрания Российской Федерации, депутатов законодательных (представительных) органов субъектов Российской Федерации и др. на основании Федерального закона от 17.12.1994 № 67-ФЗ «О федеральной фельдъегерской связи»;
  • другие работы (услуги), выполняемые (оказываемые) федеральными министерствами и ведомствами в рамках их полномочий.

В то же время в отношении товаров, реализуемых указанными органами, норма подпункта 4 пункта 2 статьи 146 Кодекса не распространяется.

См. письма Минфина России:

от 04.05.2007 № 03-07-15/68

от 08.04.2005 № 03-04-11/77

В перечень операций, не признаваемых объектом налогообложения НДС, включены также операции по реализации товаров (имущественных прав, выполнению работ, оказанию услуг) налогоплательщиками, являющимися российскими организаторами Олимпийских и Паралимпийских игр, осуществляемые по согласованию с лицами, являющимися иностранными организаторами указанных игр, в рамках исполнения обязательств по Соглашению, заключенному Международным олимпийским комитетом с Олимпийским комитетом России и г. Сочи на проведение XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в Сочи.

Понятие российских и иностранных организаторов Олимпийских и Паралимпийских игр содержатся в Федеральном законе от 01.12.2007 № 310-ФЗ «Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации».

В перечень операций, не признаваемых объектом налогообложения НДС, включены также услуги по передаче некоммерческим организациям в безвозмездное пользование для ведения ими уставной деятельности государственного или муниципального имущества, которое не закреплено за государственными или муниципальными предприятиями и учреждениями и составляет государственную казну РФ, субъекта РФ или муниципальную казну.

Кто платит акцизы

Юридические лица, индивидуальные предприниматели (ИП), импортеры и экспортеры, которые совершают операции, облагаемые акцизами. На практике в роли плательщиков акцизов выступают производители, переработчики и импортеры подакцизной продукции. Перекупщики не платят акцизы.

Обратите внимание: организации и ИП, совершающие облагаемые акцизами операции, не вправе перейти на упрощенную систему налогообложения и уплату единого сельхозналога. Что касается налогоплательщиков ЕНВД, то они не освобождены от акцизов и начисляют их так же, как компании и предприниматели на общей системе налогообложения.

Бесплатно заполнить платежку в сервисе, где действующие КБК и другие реквизиты подставляются автоматически

Какие товары являются подакцизными

Этиловый спирт и продукция, которая содержит более 9% такого спирта. Исключение составляют лекарства, а также ветеринарные препараты в емкостях не более 100 мл. Еще одно исключение — парфюмерно-косметические средства с долей этилового спирта до 80% включительно (при наличии пульверизатора — до 90% включительно), разлитые во флаконы до 100 мл., а также парфюмерно-косметическая продукция с долей этилового спирта до 90% включительно, разлитая в емкости до 3 мл. включительно.

Кроме того, под акцизы подпадает алкогольная продукция, пиво, табачные изделия (в том числе предназначенные для потребления путем нагревания), легковые автомобили и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.с.), дизельное топливо, моторные масла, автомобильный и прямогонный бензин, бензол, параксилол, ортоксил, авиационный керосин, природный газ, а также электронные системы доставки никотина и жидкости для них.

Когда начисляются акцизы

При импорте подакцизных товаров, а также при реализации и передаче подакцизных товаров, произведенных на территории РФ.

Реализация подакцизных товаров — это переход права собственности на возмездной или безвозмездной основе, в том числе использование подакцизной продукции при натуральной оплате. При этом акцизы начисляются только в случае, когда право собственности переходит непосредственно от производителя подакцизных товаров (например, от изготовителя к оптовику). При дальнейшей перепродаже (например, при отгрузке от оптовика в розничную сеть) акцизы начислять не нужно.

Также акцизы необходимо платить при реализации конфискованных и бесхозяйных подакцизных товаров, включая подакцизные товары, полученные по решению суда.

Передача подакцизных товаров — это операции, при которых не происходит переход права собственности. При этом акцизы начисляются только в случае, если подакцизные товары передает непосредственно их производитель. Если же продукция передается лицом, купившим ее в готовом виде, акцизы начислять не надо.

Так, акцизами облагается передача произведенной продукции для переработки на давальческой основе и отгрузка подакцизных товаров, изготовленных из давальческого сырья. Кроме того, акцизы начисляются при передаче произведенных товаров для собственных нужд, в уставный капитал или учредителю при выбытии последнего.

Под акцизы в общем случае попадает перемещение продукции внутри компании для дальнейшего производства неподакцизных товаров, а с 2011 — «внутренняя» передача этилового и коньячного спирта для производства алкоголя или иной подакцизной продукции. Облагается акцизами и внутреннее перемещение созданных подакцизных товаров подразделению, занимающемуся их розничной реализацией.

Наконец, акцизы начисляются в случае получения денатурированного этилового спирта и прямогонного бензина организациями, имеющими соответствующие свидетельства.

Когда не начисляются акцизы

При перемещении подакцизных товаров внутри компании-производителя, если целью перемещения является изготовление других подакцизных товаров. Здесь есть исключение: от акцизов не освобождается передача спирта для изготовления алкоголя и другой спиртосодержащей подакцизной продукции.

Помимо этого акцизы не начисляют экспортеры, которые предоставили в налоговую инспекцию определенные документы.

Чтобы получить освобождение по любому из вышеупомянутых оснований, необходимо вести раздельный учет операций, подпадающих и не подпадающих под акцизы.

Ставки акцизов

Существует три вида ставок акцизов: специфические, адвалорные и комбинированные.

Специфические (твердые) представляют собой фиксированную сумму за единицу измерения. Именно специфические ставки утверждены для всех подакцизных товаров кроме сигарет и папирос. Например, для игристых (шампанских) вин в 2020 году действует ставка в размере 40 руб. за один литр.

Адвалорные ставки установлены в виде процента от стоимости товара. В настоящее время такой вид ставок не применяется.

Комбинированные (смешанные) ставки имеют две составляющие: специфическую и адволарную. Смешанные ставки утверждены для сигарет и папирос. В частности, по папиросам в 2020 году акциз рассчитывается по ставке 1 966 руб. за одну тысячу штук плюс 14,5% расчетной стоимости* (но не менее 2 671 руб. за одну тысячу штук).

Значения акцизных ставок ежегодно пересматриваются. Сейчас установлены ставки на 2020, 2021 и 2022 годы.

Как рассчитать акцизы

Нужно определить налоговую базу и умножить ее на ставку акциза. База рассчитывается отдельно по каждому виду подакцизных товаров и зависит от установленной для него ставки. В случае твердой ставки база — это объем продукции в натуральном выражении (например, 1 000 литров шампанских вин). Для комбинированных ставок база — это объем в натуральном выражении плюс расчетная стоимость (например, 100 000 папирос плюс их стоимость, равная 690 000 руб.). Если налогоплательщик не ведет раздельный учет операций, подпадающих под разные ставки, то он должен определить единую базу и применить к ней наибольшую из ставок.

База рассчитывается по итогам налогового периода, который равен одному календарному месяцу. Может так случиться, что база, определенная производителями, переработчиками и импортерами алкогольной и спиртосодержащей продукции, меньше объема, отраженного ими в системе ЕГАИС. В такой ситуации акцизы нужно расчитывать исходя из данных этой системы.

Налогоплательщик предъявляет сумму акциза покупателю (за исключением операций с прямогонным бензином и денатурированным этиловым спиртом), а при изготовлении подакцизных товаров из давальческого сырья — собственнику такого сырья. Иными словами, покупатель или давалец должен оплатить не только стоимость продукции и сумму НДС, но и акцизы. Их величина в общем случае выделяется отдельной строкой в первичных и расчетных документах, а также в счетах-фактурах. Если плательщик акцизов совершает операции, освобожденные от данного налога, на «первичке» и счетах-фактурах надо сделать надпись «без акциза». При розничной продаже акцизы включаются в цену изделия, но на ярлыках, в ценниках и чеках не выделяются.

Организации, начислившие и предъявившие покупателю акцизы, могут отнести их на расходы, а предприниматели — включить в состав профессиональных вычетов.

Получите образец учетной политики и ведите бухучет в веб-сервисе для небольших ООО и ИП Получить бесплатно

Как учесть входные акцизы

Если покупатель не будет использовать приобретенные подакцизные товары для производства другой подакцизной продукции, то акцизы, перечисленные поставщику или заплаченные на таможне, необходимо включить в стоимость товара.

Если покупатель направит приобретенную подакцизную продукцию для производства другой подакцизной продукции и включит в состав расходов (профессиональных вычетов), то входные акцизы следует принять к вычету**. Это же правило действует для давальцев и изготовителей. Вычет возможен не всегда, а лишь в ситуации, когда ставка акциза по товарам, направленным на производство, и ставка по произведенной продукции, определены в расчете на одинаковую единицу измерения налоговой базы.

Вычет означает, что при уплате налога организация или ИП может уменьшить сумму начисленных акцизов на величину входных акцизов.

Здесь действует важное правило: принимать акцизы к вычету можно только после их фактической уплаты. Право на вычет следует подтвердить первичными документами по сделке, входящими счетами-фактурами (при импорте — грузовыми таможенными декларациями) и бумагами, подтверждающими перечисление акциза продавцу.

Если по итогам месяца сумма вычета превысила величину начисленных акцизов, разницу можно зачесть в счет будущих платежей или вернуть из бюджета.

Когда перечислять акцизы в бюджет

Для операций по реализации и передаче подакцизных товаров последняя дата уплаты акцизов — 25-е число следующего месяца. Для операций с прямогонным бензином и денатурированным спиртом — 25-е число третьего месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Российские производители алкоголя должны перечислять авансовые платежи по акцизам не позднее 15-го числа текущего налогового периода. Впоследствии авансовый платеж можно принять к вычету. Освобождение от авансовых платежей предусмотрено для тех, кто представит в налоговую инспекцию банковскую гарантию, по которой банк обязуется в случае неуплаты перечислить акцизы вместо налогоплательщика.

ВНИМАНИЕ. В связи с пандемией отменена уплата акцизов за апрель, май, июнь 2020 года для следующих категорий:

— ИП и компании, работающие в отраслях, наиболее пострадавших из-за коронавируса (перечень утв. постановлением Правительства РФ от 03.04.20 № 434, см.: «Расширен список кодов ОКВЭД, по которому определяется пострадавший от коронавируса бизнес»), включенные на основании налоговой отчетности за 2018 год в реестр субъектов малого и среднего предпринимательства;

— компании, включенные в реестр социально ориентированных некоммерческих организаций, которые с 2017 года получают субсидии и гранты (см. «Принят закон, который освобождает бизнес от налогов и взносов за второй квартал 2020 года»).

Автоматизируйте учет алкоголя и подготовку «алкогольной» отчетности Попробовать бесплатно

Как отчитываться по акцизам

По окончании каждого месяца налогоплательщики обязаны представить в налоговую инспекцию, где зарегистрирована головная организация и каждое из подразделений, налоговую декларацию по акцизам. Срок сдачи декларации — 25-е число месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Для организаций, имеющих свидетельства на операции с денатурированным спиртом и прямогонным бензином утвержден особый порядок — они должны сдавать декларации не позднее 25-го числа третьего месяца, следующего за налоговым периодом.

Налогоплательщики, обязанные делать авансовые платежи, должны не позднее 18-го числа текущего месяца сдавать в налоговую инспекцию копию платежки на перечисление авансовых платежей, копию банковской выписки о списании денег со счета и извещение с указанием детальной информации о совершенных облагаемых акцизами операциях.

Акцизы при экспорте

Экспортеры обязаны подтвердить свое право на освобождение от акцизов. Для этого они должны предъявить в налоговую инспекцию перечень документов, относящихся к внешнеторговой сделке (контракт, грузовую таможенную декларацию, выписку банка о получении экспортной выручки и пр.). Сдать бумаги нужно не позднее 180 календарных дней с даты реализации подакцизной продукции. Если 180 дней истекли, а пакет документов не собран, налогоплательщик обязан начислить и заплатить акцизы.

Кроме этого, экспортер обязан предъявить в налоговую инспекцию поручительство банка. Данный документ дает гарантию того, что в случае, если налогоплательщик в течение 180 дней не соберет все положенные документы по сделке, банк перечислит за него акцизы и пени. При отсутствии поручительства экспортер обязан самостоятельно заплатить акцизы, но после своевременного предоставления пакета бумаг акцизы можно возместить из бюджета.

* Расчетная стоимость зависит от максимальной розничной цены, которая представляет собой стоимость пачки сигарет и папирос, превышать которую не разрешено ни магазинам, ни предприятиям общепита. Эту цену должен установить производитель, он же обязан указать ее на упаковке и сообщить о ней в налоговую инспекцию.

** Исключением являются операции с прямогонным бензином и денатурированным спиртом, для которых действует особый порядок принятия вычетов.