НДС 0 при международных перевозках

Нулевая ставка НДС при международной перевозке грузов (Давыдова О.В.)

При оказании услуг по международной перевозке товаров, а также транспортно-экспедиционных услуг на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки должна применяться ставка НДС в размере 0%. Пленум ВАС в прошлом году пояснил арбитражным судам, каким образом должна применяться указанная норма Налогового кодекса. Напомним эти разъяснения и узнаем, в каких конкретных ситуациях арбитражные суды воспользовались ими.

Норма НК РФ и разъяснения высшего арбитра

Согласно абз. 1 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ при оказании услуг по международной перевозке товаров обложение НДС производится с применением налоговой ставки в размере 0%. В следующем абзаце пояснено, что следует понимать под международными перевозками товаров. Итак, это перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река-море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории РФ.

То же самое (в части применения нулевой ставки) касается оказания на основании договора транспортной экспедиции российскими организациями или индивидуальными предпринимателями транспортно-экспедиционных услуг при организации международной перевозки (другими словами, данные услуги должны оказываться в отношении товаров, являющихся предметом международной перевозки) (абз. 5 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ). Причем, как пояснил Пленум ВАС в п. 18 Постановления от 30.05.2014 N 33, неважно, кто выступает в качестве организатора международной перевозки: сам экспедитор, заказчик транспортно-экспедиционных услуг либо иное лицо.

Норма права. По договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза (п. 1 ст. 801 ГК РФ).

Высший арбитр также добавил: оказание обозначенных услуг (международной перевозки и транспортной экспедиции) несколькими лицами (множественность лиц на стороне исполнителя или привлечение основным исполнителем третьих лиц (субисполнителей)) само по себе не препятствует применению нулевой ставки НДС всеми участвовавшими в оказании услуг лицами. Поэтому ставку в размере 0% применяют также:

— перевозчики, оказывающие услуги по международной перевозке товаров на отдельных этапах перевозки;

— лица, привлеченные экспедитором для оказания отдельных транспортно-экспедиционных услуг.

Из представленных разъяснений следует, что характер международной перевозки определяется конечным пунктом отправления или пунктом назначения товаров, который должен быть расположен за пределами территории РФ. Поэтому пункты отправления и пункты назначения должны определяться исходя из достижения цели перевозки (в том числе перевозки в непрямом международном сообщении), а не исходя из того, на каком промежутке перевозки товара оказываются услуги отдельным контрагентом.

Итак, посмотрим на конкретных примерах, каким образом с учетом позиции Пленума ВАС разрешаются споры в арбитражной практике.

Экспедитор — это необязательно организатор международной перевозки

В деле N А32-9908/2012 были рассмотрены такие претензии налогового органа. Анализ условий заключенных обществом договоров на оказание транспортно-экспедиционных услуг опровергает факт непосредственного участия общества в организации международной перевозки. Услуги оказаны обществом при фактическом перемещении товара на территории РФ, представленные договоры являются договорами возмездного оказания услуг, а не договорами транспортной экспедиции и не отвечают условиям пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ. Деятельность заявителя облагается налогом по ставке 0% при оказании им транспортно-экспедиционных услуг по организации международной перевозки на основании договора транспортной экспедиции, а применение нулевой ставки НДС в отношении транспортно-экспедиционных услуг юридическим лицом, не организующим международную перевозку вывозимых за пределы территории РФ товаров, нормами п. 1 ст. 164 НК РФ не предусмотрено.

Судьи возразили: буквальное толкование нормы, содержащейся в абз. 5 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, позволяет сделать вывод об установлении законодателем условия применения ставки НДС в размере 0% при оказании транспортно-экспедиционных услуг, связанных с организацией международной перевозки. Другими словами, налогоплательщик-экспедитор не обязан сам организовывать международную перевозку, но оказываемая им услуга должна быть непосредственно связана с организацией международной перевозки.

В рассматриваемой ситуации общество оказывало комплекс транспортно-экспедиционных услуг по организации перевалки экспортных грузов заказчиков, состоящий из двух этапов. На первом этапе оказывались услуги, связанные с предоставлением (подачей) под погрузку железнодорожного подвижного состава и логистическим сопровождением груза до пункта перевалки (порта). На втором этапе экспедитор непосредственно оказывал услуги по перевалке экспортируемого груза за пределы РФ в порту. Факт оказания услуг подтвержден представленными в материалы дела счетами-фактурами, актами оказанных услуг, поручениями на погрузку экспортных товаров, коносаментами и другими документами, оформленными с учетом требований п. 3.1 ст. 165 НК РФ.

Ключевой вывод. Общество правомерно применило ставку НДС 0% при реализации транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых на основании договоров транспортной экспедиции при организации международной перевозки, которая была осуществлена другим лицом (Постановление АС СКО от 08.09.2014 по делу N А32-9908/2012). Аналогичный вывод озвучен судьями того же округа в Постановлениях от 18.08.2014 по делу N А32-31887/2012, от 28.07.2014 по делу N А32-7224/2012, от 16.07.2014 по делу N А32-5659/2013, от 11.07.2014 по делу N А32-41922/2011, от 09.07.2014 по делу N А32-24527/2012.

Привлечение третьих лиц не помеха для применения нулевой ставки

Примером тому является Постановление АС ВСО от 29.08.2014 по делу N А33-90/2013.

Налоговый орган отказал в возмещении НДС и применении нулевой ставки в отношении транспортно-экспедиционных услуг, оказанных обществом во исполнение обязательств по экспортным контрактам в отношении товара, помещенного под таможенную процедуру экспорта, с привлечением третьих лиц для их исполнения. Суды признали такой отказ неправомерным, выяснив следующее.

Экспортные контракты предусматривали обязанность общества по оказанию транспортно-экспедиционных услуг до морских портов и возможность привлечения к их исполнению третьих лиц. Заключенные обществом с клиентами договоры на оказание услуг соответствуют признакам и содержат существенные условия договоров транспортной экспедиции. На их основании обществом оказаны транспортно-экспедиционные услуги в отношении товаров, перевозимых за рубеж в непрямом международном сообщении, где конечными пунктами перевозки являлись страны, находящиеся за пределами территории РФ.

Также установлено, что в момент оказания обществом услуг перевозимый товар был помещен под таможенный режим экспорта, предполагающий убытие товара с таможенной территории Таможенного союза и наличие в части документов (железнодорожных накладных) указаний на доставку груза до мест, расположенных в Российской Федерации, составление промежуточных документов не опровергает этих обстоятельств.

Ключевой вывод. Обществом посредством привлечения третьих лиц организована и произведена именно международная перевозка (оказаны услуги транспортной экспедиции).

Возврат заказчику порожних ТС — это тоже услуга по международной перевозке грузов

Налоговая инспекция посчитала, что услуга по возврату транспортных средств — полуприцепов на территорию заказчика не может быть отнесена к услуге международной перевозки товара, поскольку оказывается после завершения перевозки (не является неотъемлемой частью единого перевозочного процесса). В связи с этим услуги по возврату порожних полуприцепов подлежат обложению НДС по ставке не 0, а 18%. Кроме того, налоговики пришли к выводу о неправомерном предъявлении обществом к вычету НДС, относящегося к топливу, использованному при возврате порожних транспортных средств заказчику.

Суды первой и апелляционной инстанций поддержали позицию контролирующего органа. Возврат транспортного средства, на котором осуществлена международная перевозка, в силу ст. 164 НК РФ не относится к международной перевозке, определяемой исключительно движением товара, а не транспортных средств. Порожние транспортные средства не являются товаром, и их возврат не признается реализацией в смысле, придаваемом данному понятию ст. 38 НК РФ, следовательно, услуги по возврату транспортных средств — это самостоятельный вид услуг, отличающийся от услуг по перевозке экспортируемых товаров, и они не подлежат обложению налогом по нулевой ставке (Решение Арбитражного суда Калининградской области от 12.02.2014 и Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.06.2014 по делу N А21-9765/2013).

Однако арбитры кассационной инстанции признали указанные выводы судов ошибочными, основанными на неправильном толковании норм материального права.

В соответствии с условиями заключенных договоров подача транспортных средств к месту погрузки является элементом комплекса услуг по международной перевозке грузов, а не самостоятельным видом услуг. Возврат предоставленных ранее заказчиками вместе с грузом полуприцепов связан с необходимостью их повторной загрузки. Согласно договорам именно в этом состоит смысл предпринимательской деятельности общества по оказанию носящих непрерывный характер услуг перевозки в виде доставки грузов по назначению и возврата автотранспортных средств в целях последующей их загрузки иным товаром.

В рассматриваемом случае обществу не заказывались услуги по движению автомобилей без груза (холостой пробег). В состав цены оказанных услуг вошли все виды предусмотренных договором расходов на доставку товаров в рамках деятельности, результаты которой реализуются и потребляются в процессе ее осуществления. В цену услуги по перевозке включены как стоимость международной перевозки товаров, так и расходы на подачу (возврат) транспортных средств. Таким образом, налогоплательщик обоснованно применял ставку 0%, ведь услуга по возврату полуприцепа для погрузки имеет адресный характер — осуществляется под конкретный груз и его перевозку по определенному маршруту (Постановление АС СЗО от 28.11.2014 по делу N А21-9765/2013). Точно такие же выводы по аналогичной ситуации представлены в Постановлении АС СЗО от 21.10.2014 по делу N А21-10424/2013 (в этом случае единодушие проявили судьи всех трех инстанций).

Ключевой вывод. Общество при организации международной перевозки грузов оказало заказчикам услуги по возврату транспортных средств — полуприцепов, без которых данная перевозка не могла быть осуществлена и которые подпадают под действие пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ.

Последствия использования экспедитором 18%-ной ставки вместо нулевой ставки

В первую очередь это может стать проблемой для клиента (заказчика), так как у него не возникает право на возмещение из бюджета суммы НДС, уплаченной экспедитору. Налоговая ставка является установленным законом элементом налогообложения, обязательным для применения налогоплательщиками, поэтому счета-фактуры с налоговой ставкой, не соответствующей пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, то есть содержащие ненадлежащую налоговую ставку, не отвечают требованиям пп. 10 п. 5 ст. 169 НК РФ. В связи с этим такие счета-фактуры не могут являться основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету. Примеров того, что судьи согласны с изложенным подходом, в арбитражной практике более чем достаточно.

Арбитражный суд

Реквизиты постановления

АС УО

от 13.05.2015 N Ф09-2566/15

от 06.05.2015 N Ф09-2648/15

от 26.01.2015 N Ф09-9607/14

АС ВСО

от 04.06.2015 N Ф02-1262/2015, Ф02-1612/2015

ФАС ЗСО

от 19.02.2014 по делу N А45-25193/2012

АС МО

от 09.02.2015 N Ф05-15266/2014

АС СЗО

от 26.08.2014 N Ф07-6734/2014 по делу N А56-80813/20130, в передаче которого в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ отказано Определением ВС РФ от 16.01.2015 N 307-КГ14-5678

ФАС ВСО

от 07.02.2014 по делу N А19-5756/2013, в передаче которого в Президиум ВАС отказано Определением ВАС РФ от 27.05.2014 N ВАС-6285/14

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

от 25.12.2014 N 17АП-6078/2014-АК

Включение экспедитором суммы НДС в стоимость оказываемых услуг и ее уплата в полном объеме в бюджет ситуацию не меняют, поскольку в силу п. 2 ст. 169 НК РФ незаконное применение налоговой ставки (пусть и другим лицом) лишает заказчика права на возмещение НДС (Постановление АС ВВО от 11.03.2015 N Ф01-245/2015, в передаче которого в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ отказано Определением ВС РФ от 08.07.2015 N 301-КГ15-6818).

В описанной ситуации решение возникающей проблемы заказчик вполне может переложить на исполнителя (экспедитора) путем взыскания с него неосновательного обогащения в виде излишне полученных НДС и процентов за пользование чужими денежными средствами. Сумма НДС, рассчитанная экспедитором и уплаченная клиентом по налоговой ставке, не предусмотренной законом, является излишне уплаченной, поэтому подлежит взысканию с первого (Постановление ФАС ВСО от 20.06.2014 по делу N А19-13095/2012). Экспедитор может избежать ответственности, если заказчик обратится в суд с иском о взыскании неосновательного обогащения по истечении срока исковой давности (исковая давность применяется судом только по заявлению стороны в споре, сделанному до вынесения судом решения, — п. 2 ст. 199 ГК РФ).

Общий срок исковой давности составляет три года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права и о том, кто является надлежащим ответчиком по иску о защите этого права (п. 1 ст. 196, п. 1 ст. 200 ГК РФ). В свою очередь, заказчик должен был узнать об излишней оплате полученных услуг не позднее дня оплаты, в том числе авансовыми платежами, каждого выставленного ему счета-фактуры с указанием в нем необоснованной ставки НДС — 18% (Постановление АС ЦО от 09.10.2014 по делу N А14-14284/2013, в передаче которого в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ отказано Определением ВС РФ от 01.04.2015 N 310-ЭС14-7948).

Ключевой вывод. Выставленный экспедитором заказчику счет-фактура с выделенной в нем суммой НДС, рассчитанной с применением налоговой ставки в размере 18 % вместо 0%, не может выступать в качестве основания для применения заказчиком налогового вычета. Если сумма налога уплачена экспедитору, заказчик может взыскать ее с него как неосновательное обогащение.

В то же время необходимо учитывать, что применение нулевой ставки НДС корреспондирует с обязанностью налогоплательщика представить в налоговый орган в установленный срок надлежащим образом оформленный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. Согласно п. 3.1 указанной статьи при реализации услуг, установленных пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% налогоплательщики представляют в налоговые органы следующие документы:

— контракт (его копию) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на оказание данных услуг. В случае вывоза товаров с территории РФ на территорию государства — члена Таможенного союза или ввоза товаров на территорию РФ с территории такого государства и заключения налогоплательщиком контракта на оказание услуг с лицом, не осуществляющим внешнеэкономическую сделку по перевозимым товарам, понадобится еще один документ. В налоговый орган должна быть также представлена копия контракта, заключенного обозначенным лицом с лицом, совершающим внешнеэкономическую сделку по перевозимым товарам;

— копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ (ввоз товаров на территорию РФ).

Представленный список документов явно указывает на то, что у экспедитора, скорее всего, отсутствует возможность самостоятельно собрать необходимые для подтверждения правомерности применения нулевой ставки НДС документы. Пятый арбитражный апелляционный суд на этом основании посчитал: если с третьим лицом, участвующим в процессе перевозки, заключен договор, из которого следует, что он является участником международной перевозки с передачей соответствующих документов, подтверждающих данный факт, такое лицо может применять нулевую ставку. Судьи подчеркнули, что, делая названный вывод, они исходят не из возможности выбора (произвольного применения) налоговой ставки, а из установленной налоговым законодательством обязанности подтвердить налоговую ставку 0% соответствующим пакетом документов (Постановление от 05.08.2015 по делу N А51-1939/2015).

А вот судьи АС МО указали: основания для возникновения, порядок и сроки уплаты налога, а также подлежащая применению ставка налогообложения устанавливаются не в порядке определения условий гражданско-правовой сделки, а из императивных норм Налогового кодекса. Применение в правоотношениях сторон той или иной предусмотренной Налоговым кодексом ставки НДС связано с представлением истцом (заказчиком) ответчику (экспедитору), а последним — в налоговый орган обосновывающих применение ставки 0% документов. При наличии комплекта документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки НДС, стороной контракта применяется именно такая ставка налога в силу императивной нормы НК РФ, а не по условиям договора (в рассматриваемой ситуации в договоре содержалось условие о цене товара, включающей ставку НДС 18%). В случае же отсутствия документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой налоговой ставки, ответчиком применяется ставка 18%.

Поскольку доказательства представления заказчиком экспедитору комплекта документов, подтверждающих применение нулевой ставки НДС, материалы дела не содержат, арбитры не удовлетворили иск заказчика о взыскании с ответчика неосновательного обогащения в виде суммы НДС и процентов за пользование чужими денежными средствами (Постановление от 03.12.2014 N Ф05-11937/2014 по делу N А40-41840/13, в передаче которого в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ отказано Определением ВС РФ от 25.03.2015 N 305-ЭС15-1339).

* * *

В силу пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ при оказании услуг по международной перевозке грузов и транспортно-экспедиционных услуг в рамках организации такой перевозки обложение НДС производится с применением нулевой ставки (причем, как пояснил Пленум ВАС, всеми задействованными в процессе участниками). В связи с этим нулевую ставку НДС применяют как перевозчики, оказывающие услуги по международной перевозке товаров на отдельных этапах перевозки, так и лица, привлеченные экспедитором для оказания отдельных транспортно-экспедиционных услуг. При этом действие указанного подпункта распространяется на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые в отношении товаров, являющихся предметом международной перевозки, вне зависимости от того, выступает в роли организатора международной перевозки сам экспедитор, заказчик транспортно-экспедиционных услуг либо иное лицо. Финансисты постоянно обращают внимание налогоплательщиков на необходимость использования приведенных разъяснений высшего арбитра при применении норм пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ (см. Письма от 15.07.2015 N 03-07-08/40497, от 29.06.2015 N 03-07-08/37366, от 23.06.2015 N 03-07-08/36143, от 03.06.2015 N N 03-07-08/31993, 03-07-08/32160, от 19.12.2014 N 03-07-08/65899).

Понятно, что не дремлют и арбитры. Поэтому в судебной практике появились их выводы о том, что экспедитору необязательно быть организатором международной перевозки, а привлечение к исполнению обстоятельств по экспортным контрактам третьих лиц не может стать препятствием для применения ставки НДС в размере 0%. Главное, чтобы оказание услуги было связано с международной перевозкой.

Следует также учитывать: применение экспедитором вместо нулевой ставки НДС 18%-ной ставки и выставление заказчику счета-фактуры с ненадлежащей ставкой налога означают, что у последнего не возникнет право на применение вычета. В данной ситуации заказчик может взыскать с экспедитора уплаченную ему сумму НДС как неосновательное обогащение, а также потребовать от него уплаты процентов за пользование чужими денежными средствами. Препятствием для такого разрешения ситуации может стать отсутствие у экспедитора возможности собрать необходимый пакет документов, подтверждающих применение нулевой ставки.

Международные перевозки

По какой ставке НДС 0% или 18% подлежат налогообложению транспортно-экспедиционные услуги (ТЭУ)?Клиент поручает по договору транспортной экспедиции организовать ТЭУ по перевозке груза в контейнерах по маршруту: из г. Тольятти до порта в Санкт-Петербурге по железной дороге с дальнейшей отправкой на морском судне в Индию.Для выполнения услуг привлекаем третье лицо-перевозчика по РЖД.С грузом изТольятти следует декларация на товары с отметкой Самарской таможни «Выпуск разрешен», в которой отражен отправитель в Тольятти, получатель Индия, страна отправления Россия, страна назначения Индия.В железнодорожных квитанциях отражена станция отправления Тольятти КБШ ЖД — станция назначения АВТОВО Окт. ЖД для отправки в Индию; проставлены отметки Самарской таможни «Выпуск разрешен»,Когда груз приходит в морской порт Санкт-Петербурга, там оформляется поручение на отгрузку, в котором присутствует отметка Балтийской таможни «Погрузка разрешена» и отметка линии — морского перевозчика о приеме груза к морской перевозке, с дальнейшим оформлением коносамента.Можно ли данную перевозку отнести к международной смешанного типа с использованием нескольких видов транспорта и применить ставку НДС 0% при оказании таких ТЭУ? Если же она не является международной в силу того, что ж/д перевозка осуществляется только по территории России одним налогоплательщиком, а оплату морской перевозки будет осуществлять другой налогоплательщик (п. 1 Письма Минфина РФ от 02.08.11 №03-07-15/72), то на каком тогда этапе она будет считается международной?Опубликовано в журнале «Бухгалтерские вести» №5 от 12 февраля 2013 года

Отвечает Лилия Терентьева, ведущий аудитор Аудиторско-консалтинговой группы «БАНКО», к. э. н., www.bankoaudit.ru

Согласно подп. 2.1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ при реализации услуг по международной перевозке товаров налогообложение производится по налоговой ставке 0%.

При этом международными признаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река — море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации.

Положения указанного подпункта распространяются также на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.

Отмечаем, что позиция Минфина РФ, представленная в Письме от 02.08.11 №03-07-15/72, несколько устарела.

«транспортно-экспедиционные услуги, предусмотренные подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса, оказываемые российской организацией на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки товаров в смешанном сообщении с использованием нескольких видов транспорта от пункта отправления, расположенного на территории Российской Федерации, до пункта назначения, расположенного на территории иностранного государства, подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке в размере 0 процентов.

Реклама

В случае, если в рамках указанного договора транспортной экспедиции, помимо вышеназванных услуг, оказываются услуги, не поименованные в вышеуказанном подпункте 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса, а также не предусмотренные в иных подпунктах пункта 1 статьи 164 Кодекса, данные услуги подлежат налогообложению НДС в соответствии с пунктом 3 статьи 164 Кодекса по ставке в размере 18 процентов.

Что касается транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых в отношении товаров, перемещаемых, в том числе железнодорожным транспортом, между двумя пунктами, расположенными на территории Российской Федерации (от места отправления, расположенного на территории Российской Федерации, до морского порта или пограничной станции, через которые товары вывозятся за пределы территории Российской Федерации), оказываемых российской организацией на основании договора транспортной экспедиции, не предусматривающего организацию международной перевозки, то такие услуги также подлежат налогообложению НДС по ставке в размере 18 процентов.»

Аналогичное мнение было высказано в Письме Минфина РФ от 22.12.11 №03-07-08/354.

В Письмах Минфина РФ от 01.06.12 №03-07-15/57, от 08.02.12 №03-07-13/01-06 высказано мнение, что при организации международной перевозки российская организация, оказывающая транспортно-экспедиционные услуги, полежит налогообложению НДС по ставке 0% независимо от количества перевозчиков, участвующих в оказании услуг по транспортировке, и применяемой ими ставки НДС.

Таким образом, транспортно-экспедиционные услуги по договору транспортной экспедиции, предусматривающему организацию перевозки груза из Тольятти до Индии (через порт Санкт-Петербурга), можно отнести к международной перевозке и применить ставку НДС 0% на основании подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных п. 3.1 ст. 165 НК РФ.

По какой ставке НДС 0% или 18% подлежат налогообложению транспортно- экспедиционные услуги (ТЭУ)?

Клиент поручает по договору транспортной экспедиции организовать ТЭУ по перегрузке груза, пришедшего из Японии в морской порт Санкт-Петербурга с дальнейшей отправкой по железной дороге по территории РФ.

Реклама

Для выполнения услуг по перегрузке привлекаем третье лицо.

С грузом из Японии следует коносамент с получателем в г. Москва. Отметка Балтийской таможни «Выпуск разрешен» присутствует на коносаменте и декларации на товары.

При дальнейшей отправке груза со станции отправления Новый порт ОКТ ЖД до станций назначения на территории России согласно поручений получателя, в ж/д накладных имеются особые отметки с указанием «ИМПОРТ, груз прибыл водным путем, страна Япония и название теплохода, на котором груз прибыл в порт».

Можно ли данную перевозку отнести к международной и применить ставку НДС 0%?

«Положения настоящего подпункта распространяются также и на услуги, указанные в абзацах четвертом и пятом настоящего подпункта, оказываемые при организации и осуществлении перевозок железнодорожным транспортом от места прибытия товаров на территорию Российской Федерации (от портов или пограничных станций, расположенных на территории Российской Федерации) до станции назначения товаров, расположенной на территории Российской Федерации;».

В абз. 4 и 5 подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ поименованы следующие услуги, оказываемые российскими организациями или индивидуальными предпринимателями:

• ?услуги по предоставлению железнодорожного подвижного состава и (или) контейнеров для осуществления международных перевозок;

• ?транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.

Таким образом, с 01.10.11 услуги по организации и осуществлению перевозок железнодорожным транспортом между пунктами, расположенными на территории РФ, если один из них является пунктом прибытия товара в РФ, а другой – пунктом назначения товаров, облагаются НДС по ставке 0%.

Аналогичное разъяснение содержится в Письме Минфина РФ от 28.03.12 №03-07-08/90:

«Что касается налогообложения налогом на добавленную стоимость транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых российской организацией в рамках договора транспортной экспедиции при организации перевозки товаров по территории Российской Федерации железнодорожным транспортом, то указанные услуги на основании п. 3 ст. 164 Кодекса облагаются этим налогом по ставке 18 процентов, за исключением услуг, оказываемых при организации и осуществлении перевозок железнодорожным транспортом от места прибытия товаров на территорию Российской Федерации (от портов или пограничных станций, расположенных на территории Российской Федерации) до станции назначения товаров, расположенной на территории Российской Федерации, которые согласно положениям абз. 7 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 Кодекса подлежат налогообложению по ставке 0 процентов.»

В части работ по перегрузке груза с судна в железнодорожный транспорт необходимо отметить следующее.

Согласно абз. 5 подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ в целях ст. 164 НК РФ к транспортно-экспедиционным услугам, в числе прочего, относятся «погрузочно-разгрузочные и складские услуги».

Таким образом, данные услуги можно также отнести к услугам, облагаемым НДС по ставке 0%, при условии, что они будут оказываться в рамках одного договора транспортной экспедиции.

При этом отмечаем, что контролирующие органы обращают особое внимание на оформление договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.

Например, как указано в п. 2 Письма Минфина РФ от 02.08.11 №03-07-15/72, договор транспортной экспедиции должен соответствовать положениям гл. 41 «Транспортная экспедиция» Гражданского кодекса РФ и Федерального закона от 30.06.03 №87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности», а услуги, включенные в перечень, — Национальному стандарту ГОСТ Р 52298-2004 «Услуги транспортно-экспедиторские. Общие требования», утвержденному Приказом Ростехрегулирования от 30.12.04 №148-ст.

Таким образом, услуги по организации и осуществлению перевозки грузов железнодорожным транспортом от места прибытия товара (морского порта Санкт-Петербурга) до станции его назначения можно отнести к услугам, облагаемым НДС по ставке 0%, на основании абз. 7 подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных п. 3.1 ст. 165 НК РФ.

По какой ставке НДС 0% или 18% подлежат налогообложению транспортно- экспедиционные услуги (ТЭУ)?

Клиент поручает по договору транспортной экспедиции организовать ТЭУ по перевозке груза в контейнерах, пришедших на морском судне из Кореи в морской порт Санкт-Петербурга с дальнейшей отправкой по железной дороге до г. Тольятти.

Можно ли данную перевозку отнести к международной смешанного типа с использованием нескольких видов транспорта и применить ставку НДС 0% при оказании таких ТЭУ?

На каком этапе она будет считаться международной?

Как уже рассматривалось выше, согласно абз. 7 пп.2.1 п. 1 ст.164 НК РФ, введенного Федеральным законом от 19.07.11 №245-ФЗ:

«Положения настоящего подпункта распространяются также и на услуги, указанные в абзацах четвертом и пятом настоящего подпункта, оказываемые при организации и осуществлении перевозок железнодорожным транспортом от места прибытия товаров на территорию Российской Федерации (от портов или пограничных станций, расположенных на территории Российской Федерации) до станции назначения товаров, расположенной на территории Российской Федерации».

Таким образом, применение ставки НДС в размере 0% распространяется на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки, при организации и осуществлении перевозок железнодорожным транспортом от места прибытия товаров на территорию РФ до станции назначения товаров, расположенной на территории РФ.

На все остальные случаи, в т.ч. в случае осуществления перевозки от места прибытия товаров на территорию РФ до станции назначения товаров, расположенной на территории РФ, с использованием других видов транспорта, отличных от железнодорожного, положения абз. 7 пп.2.1 п. 1 ст.164 НК РФ не распространяются, соответственно, ставка НДС в размере 0% не применяется.

Например, при международной перевозке товар перевозится тремя видами транспорта:

• ?морским судном из Кореи до порта Санкт-Петербурга,

• ?железнодорожным транспортом от порта Санкт-Петербурга до ж/д ст. г.Тольятти

• ?автотранспортом от ж/д г. Тольятти до территории организации.

В нашем примере ставка НДС в размере 0% применяется только в отношении перевозки товара морским судном из Кореи до порта Санкт-Петербурга и железнодорожным транспортом от порта до ж/д ст. г.Тольятти.

Выделите фрагмент с текстом ошибки и нажмите Ctrl+Enter

Организация занимается услугами по договорам транспортно-экспедиторского обслуживания и является звеном в цепочке международной перевозки. Заключен договор ТЭО с фирмой на автоперевозку из Владивостока в Хабаровск импортного груза, который прибыл из Вьетнама во Владивосток и там растаможен (ТЭО из Вьетнама и растаможку организация не осуществляла). Перевозчик, скорее всего, предъявит ставку НДС 0 процентов. Какую ставку НДС нужно применить для покупателя при автоперевозке импортного груза в Хабаровск?

13 марта 2019

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В отношении услуг, оказываемых в рамках договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки, может быть применена нулевая ставка НДС.

Обоснование позиции:
В соответствии с пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение НДС производится по налоговой ставке 0% при реализации услуг по международной перевозке товаров.
В целях ст. 164 НК РФ под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река — море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории РФ (абзац второй пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).
Положения пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ распространяются также на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки российскими организациями или индивидуальными предпринимателями. В целях ст. 164 НК РФ к транспортно-экспедиционным услугам относятся участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров, оформление документов, прием и выдача грузов, завоз-вывоз грузов, погрузочно-разгрузочные и складские услуги, информационные услуги, подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств, услуги по организации страхования грузов, платежно-финансовых услуг, услуги по таможенному оформлению грузов и транспортных средств, а также разработка и согласование технических условий погрузки и крепления грузов, розыск груза после истечения срока доставки, контроль за соблюдением комплектной отгрузки оборудования, перемаркировка грузов, обслуживание и ремонт универсальных контейнеров грузоотправителей, обслуживание рефрижераторных контейнеров и хранение грузов в складских помещениях и на открытых площадках экспедитора (абзац пятый пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).
Специалисты ФНС России неоднократно отмечали, что в целях отнесения услуг, перечисленных в абзаце 5 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, к транспортно-экспедиционным с учетом положений ст. 11 НК РФ следует руководствоваться классификацией транспортно-экспедиторских услуг, установленных Национальным стандартом РФ ГОСТ Р 52298-2004 «Услуги транспортно-экспедиторские» (далее — ГОСТ Р 52298-2004), утвержденным приказом Ростехрегулирования от 30.12.2004 N 148-ст (смотрите, например, письма ФНС России от 29.04.2013 N ЕД-4-3/7939@, от 20.03.2012 N ЕД-4-3/4588@, Минфина России от 18.04.2011 N 03-07-08/112).
Так, согласно п. 3.1.3 ГОСТ Р 52298-2004 услуги по завозу-вывозу грузов представляют собой услуги по доставке грузов от склада грузоотправителя до станции (порта) и от станции (порта) до склада грузополучателя автомобильным транспортом экспедитора или других организаций, выполняющих указанные услуги на основе договора. При этом положения ГОСТ Р 52298-2004 не раскрывают содержания используемых в п. 3.1.3 понятий «станция (порт)», «склад», «грузополучатель».
Согласно п. 4 Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 N 554, грузополучатель — это лицо, уполномоченное принять груз у экспедитора после окончания перевозки. Как следует, например, из п. 1 ст. 7 Федерального закона от 30.06.2003 N 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности» получатель груза должен быть определен договором транспортной экспедиции.
Нормы законодательства не содержат определения понятий «склад» и «станция (порт)». На наш взгляд, в целях применения п. 3.1.3 ГОСТ Р 52298-2004 под складом грузополучателя можно понимать любое место, определенное для передачи груза грузополучателю, а под станцией (портом) — порт прибытия груза на территорию РФ.
Кроме того, для квалификации услуг по доставке груза от станции (порта) до склада грузополучателя в качестве транспортно-экспедиционных, если исходить из буквального смысла п. 3.1.3 ГОСТ Р 52298-2004, необходимо, чтобы они осуществлялись с использованием автомобильного транспорта либо самого экспедитора, либо привлеченных для этого организаций.
Таким образом, по нашему мнению, услуги по доставке груза из порта прибытия на территорию РФ до грузополучателя автомобильным транспортом экспедитора или других организаций, выполняющих указанные услуги на основе договора, могут рассматриваться в качестве услуг по завозу-вывозу в понимании п. 3.1.3 ГОСТ Р 52298-2004. Следовательно, если эти услуги оказываются в рамках договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки, то в отношении них может быть применена нулевая ставка НДС (при условии соблюдения иных требований норм главы 21 НК РФ).
Однако Минфин России высказывает иную точку зрения: в случае заключения договора на транспортно-экспедиционное обслуживание товаров, перемещаемых между двумя пунктами, находящимися на территории Российской Федерации, такие услуги подлежат налогообложению по ставке, определяемой на основании п. 3 ст. 164 НК РФ (то есть с 01.01.2019 по ставке 20%) (смотрите письма Минфина России от 04.09.2018 N 03-07-08/62948, от 05.07.2018 N 03-07-08/46768, от 12.01.2017 N 03-07-11/585, от 18.02.2016 N 03-07-08/9151, от 11.12.2012 N 03-07-14/114 и от 20.07.2012 N 03-07-08/199 (смотрите также письмо Минфина России от 01.07.2013 N 03-07-08/25077)).
Данная позиция не подтверждается выводами судов. Так, ФАС Восточно-Сибирского округа (постановление от 21.08.12 N А19-963/2012, оставлено в силе определением ВАС РФ от 26.02.13 N ВАС-17115/12) было указано, что пункты отправления и назначения определяются исходя из достижения цели перевозки (в том числе перевозки в непрямом международном сообщении), а не из того, на каком промежутке перевозки товара оказывает услуги тот или иной экспедитор. Такие же доводы были приведены и в постановлении Пятнадцатого ААС от 14.08.2018 N 15АП-10108/18.
В соответствии с п. 18 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 (далее — Постановление N 33) при применении пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ необходимо учитывать, что оказание услуг, поименованных в данной норме, несколькими лицами (множественность лиц на стороне исполнителя или привлечение основным исполнителем третьих лиц (субисполнителей)) само по себе не препятствует применению налоговой ставки 0% всеми участвовавшими в оказании услуг лицами. В связи с этим налоговую ставку 0% применяют также перевозчики, оказывающие услуги по международной перевозке товаров на отдельных этапах перевозки (абзац 1-2 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ), лица, привлеченные экспедитором для оказания отдельных транспортно-экспедиционных услуг (абзац 5 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ). При этом по смыслу положений данного подпункта его действие распространяется на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые в отношении товаров, являющихся предметом международной перевозки, вне зависимости от того, выступает ли организатором международной перевозки сам экспедитор либо заказчик транспортно-экспедиционных услуг, либо иное лицо*(1).
В некоторых письмах уполномоченные органы указывают на необходимость учета позиции, изложенной в Постановлении N 33 (письма Минфина России от 30.10.2017 N 03-07-08/71004, от 12.07.2017 N 03-07-08/44177, от 01.02.2016 N 03-07-08/4526, от 19.05.2015 N 03-07-08/28789, от 19.12.2014 N 03-07-08/65899, от 26.11.2014 N 03-07-08/60215, ФНС России от 14.06.2016 N СД-4-3/10498@).
При этом имеются решения судов с противоположными выводами, но их значительно меньше. Так, в постановлении АС Поволжского округа от 08.12.2016 N Ф06-14925/16 по делу N А72-15528/2015 суд признал правомерным вычет налогоплательщиком «входного» НДС по транспортно-экспедиционным услугам, указав, что перевозку товаров по маршруту г. Санкт-Петербург — г. Ульяновск и ее организацию налогоплательщиком, исходя из условий договора и фактически сложившихся по нему правоотношений, нельзя признать отдельным этапом международной перевозки. Суд на основании предъявленных документов установил, что международная перевозка закончилась в порту г. Санкт-Петербурга. При этом налоговый орган настаивал на том, что указанные услуги должны были облагаться НДС по ставке 0% (смотрите также постановление Четвертого ААС от 23.11.2018 N 04АП-1031/18)*(2).
Причем анализ приведенных судебных решений показывает, что ключевым отличием, послужившим основанием для принятия ВС РФ различных решений по схожим ситуациям, является именно информированность исполнителей услуг о том, что они оказывают услуги международной перевозки. Поскольку, как мы поняли из рассматриваемой ситуации, организация осведомлена о том, что поставка перевозимого товара осуществляется по импорту, то мы полагаем, что в данном случае является правомерным применение нулевой ставки НДС*(3).
Во избежание претензий со стороны налоговых органов к организации в части неисчисления НДС по ставке 20%, по нашему мнению, необходимо документально подтвердить информированность организации о том, что услуги по перевозке оказываются в отношении импортируемых товаров, и о том, что эти услуги являются частью международной перевозки*(4).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
— Вопрос: Российская организация — импортер ввозит импортный груз с территории Монголии на свой склад на территории России. Импортер заключает договор с организацией-экспедитором на доставку груза. Экспедитор 1 заключает два договора ТЭО: с экспедитором 2 на организацию доставки груза от пункта отправления в Монголии до железнодорожной станции Купавна (Россия); с экспедитором 3 на организацию перевозки груза автотранспортом от станции Купавна до склада импортера. Имеет ли организация право применить ставку НДС 0% при организации перевозки автомобильным транспортом от станции Купавна до склада Импортера? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2018 г.)
— Вопрос: Между транспортной компанией и клиентом заключен отдельный самостоятельный договор перевозки груза от города, находящегося на территории РФ, до порта в г. Новороссийске. Организация не является соисполнителем в рамках транспортно-экспедиционного договора при организации международной перевозки и не является одной из сторон договора при множественности лиц на стороне исполнителя. Клиент, чтобы обезопасить себя от отказов вычета ставки 18%, настаивает на применении 0%. Имеет ли организация право применить ставку НДС 0% на основании пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2018 г.)
— Сложности подтверждения нулевой ставки при экспорте товаров и осуществлении международных перевозок (М.Б. Иванов, «Российский налоговый курьер», N 23, декабрь 2013 г.).
— Энциклопедия решений. Нулевая ставка НДС по работам (услугам).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег

Ответ прошел контроль качества

20 февраля 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

————————————————————————-
*(1) В постановлении АС Северо-Западного округа от 14.04.2016 N Ф07-1391/16 по делу N А56-51251/2015 (определением ВС РФ от 04.08.2016 N 307-КГ16-8743 оставлено в силе) рассмотрена ситуация, когда налогоплательщик заключил контракт на экспорт пиломатериалов. По условиям контракта в обязанности налогоплательщика входила доставка реализуемых на экспорт товаров в порт Санкт-Петербурга; транспортные расходы до порта нес налогоплательщик, аренду судов оплачивал иностранный покупатель. В целях доставки товара в порт Санкт-Петербурга налогоплательщиком был заключен договор с экспедитором, который должен был организовать доставку товаров по маршруту от поселка, расположенного на территории РФ, в порт Санкт-Петербурга. Экспедитор, решив, что он осуществляет транспортно-экспедиционные услуги по внутренним перевозкам, исчислил НДС по ставке 18% и предъявил его налогоплательщику. Налоговый орган отказал в вычете сумм НДС, указывая на то, что экспедитор должен был исчислить НДС по ставке 0%. Суд, сославшись на вышеприведенную позицию Пленума ВАС РФ, поддержал налоговый орган. В частности, было указано, что порт Санкт-Петербурга являлся промежуточным пунктом следования товаров при их международной перевозке, пункт доставки товаров расположен за пределами РФ, в связи с чем счета-фактуры с налоговой ставкой, не соответствующей пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, не отвечают требованиям НК РФ и не могут являться основанием для вычета НДС. Схожие выводы представлены в постановлениях АС Дальневосточного округа от 04.10.2016 N Ф03-4327/16 по делу N А51-1939/2015 (определением ВС РФ от 19.04.2017 N 303-КГ16-19803 оставлено в силе), от 10.12.2015 N Ф03-4708/15 по делу N А51-1939/2015, АС Западно-Сибирского округа от 26.10.2015 N Ф04-24512/15 по делу N А27-1682/2015, АС Московского округа от 01.10.2015 N Ф05-11410/15 по делу N А40-6591/2015, АС Волго-Вятского округа от 11.03.2015 N Ф01-245/15 по делу N А11-5755/2014 (определением ВС РФ от 08.07.2015 N 301-КГ15-6818 оставлено в силе).
*(2) В п. 7 письма ФНС России от 09.07.2018 N СА-4-7/13130 говорится, что когда оказывающее услуги лицо не обладает сведениями об экспортном характере товара и привлекается к перевозке товаров (организации перевозки) только в границах территории РФ, то применяется ставка, установленная п. 3 ст. 164 НК РФ (то есть с 01.01.2019 ставка 20%). Данные заключения сделаны на основании выводов, сделанных судьями ВС РФ в определении ВС РФ от 27.04.2018 N 307-КГ18-1802 (поддержана позиция налогового органа об отказе в принятии к вычету сумм НДС, предъявленных исполнителями услуг, оказанных на территории РФ, но в отношении экспортируемых товаров) и в определении СК по экономическим спорам ВС РФ от 25.04.2018 N 308-КГ17-20263 (поддержана позиция налогоплательщика о праве на вычет «входного» НДС по услугам, оказанным на территории РФ в отношении экспортного товара).
Определением СК по экономическим спорам ВС РФ от 25.04.2018 N 308-КГ17-20263 (упомянуто в п. 7 письма ФНС России от 09.07.2018 N СА-4-7/13130) было оставлено в силе постановление Пятнадцатого ААС от 13.06.2017 N 15АП-4999/17. В нем суд поддержал вывод суда первой инстанции о том, что перевозка товара, предназначенного для экспорта в Турцию, по маршруту г. Шахты — г. Ростов-на-Дону является частью международной перевозки, так как далее после определенных процедур товар следовал в Турцию. При этом данным судом был признан неправомерным отказ налоговым органом заказчику услуг в вычете НДС, предъявленного перевозчиком, так как перевозчик неправомерно исчисленный НДС уплатил в бюджет.
*(3) С 01.01.2018 (Федеральный закон от 27.11.2017 N 350-ФЗ) на основании п. 7 ст. 164 НК РФ при выполнении работ (оказании услуг), предусмотренных, в частности, пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ в отношении таких работ (услуг), налогоплательщик вправе отказаться от нулевой ставки НДС и производить налогообложение таких операций по ставкам, указанным в п.п. 2 и 3 ст. 164 НК РФ (10% и 18%) (смотрите также Вопрос: Может ли организация отказаться от применения нулевой ставки НДС при осуществлении международных перевозок и каков порядок документального оформления такого отказа? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2018 г.)).
*(4) Мы полагаем, что такими доказательствами могут быть специальные оговорки в договоре, заключенном с заказчиком. Также в договоре может быть оговорено условие о предоставлении заказчиком копий документов, подтверждающих факт пересечения границы РФ перевозимыми товарами, на что, в частности, обратил внимание Второй ААС в постановлении от 27.08.2018 N 02АП-5520/18 (принимая решение об отказе в вычете «входного» НДС заказчиком услуг, суд посчитал, что контрагентами неправомерно была применена ставка НДС 18%). При этом указанный суд отклонил ссылку налогоплательщика — заказчика услуг на письмо ФНС России от 14.06.2018 N СА-4-7/11482@, указав, что данное письмо не относится к актам законодательства о налогах и сборах, обязательным для исполнения. Письмо содержит собственную интерпретацию судебной практики. Как указал суд, в данном споре имеет значение также то, что налогоплательщик мог принять меры для применения контрагентами правильной ставки, но этого не сделал.

Документальное подтверждение нулевой ставки НДС при организации международной перевозки товаров

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 22 июня 2018 г. N 03-07-08/42845

Вопрос: ООО осуществляет услуги по перевозкам экспортных и импортных грузов автомобильным транспортом по договору транспортной экспедиции в качестве Экспедитора, в котором предусмотрены следующие обязанности экспедитора:

— организовать перевозку груза транспортом и по маршруту заказчика;

— заключить от своего имени договор перевозки;

— обеспечить отправку, получение и сохранность груза и прочие обязанности.

Для оказания услуг по договору транспортной экспедиции ООО заключает договоры перевозки с третьими лицами (далее Перевозчиками).

Перевозчиками экспортных и импортных грузов являются российские и иностранные компании.

Во время международной грузоперевозки транспортное средство с грузом проходит международные автомобильные пункты (МАПП). При прохождении МАПП работники таможенных органов проставляют отметки или печати в таможенных декларациях, в международной транспортной накладной (CMR) о вывозе/ввозе товара.

При оказании услуг, облагаемых НДС по нулевой ставке, налогоплательщик обязан представить в налоговые органы документы, подтверждающие правомерность применения данной ставки. Перечень документов установлен п. 3.1 ст. 165 НК РФ. В него входят:

— контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на оказание указанных услуг;

— копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ (ввоз товаров на территорию РФ).

В НК РФ содержится требование о предоставлении экспедитором документов, подтверждающих право на применение ставки 0% по НДС в случае реализации в/за пределы таможенной территории ЕАЭС. В числе подтверждающих документов необходимо предоставить Декларацию на товары и Транспортный документ (в случае вывоза автомобильным транспортом CMR) с отметками таможенных органов «Вывоз разрешен» (проставляется выпускающей таможней) и «Товар вывезен» (проставляется в таможенном пункте на пересекаемой границе).

В настоящий момент при экспорте товаров за пределы таможенной территории ЕАЭС применяется упрощенное таможенное декларирование (УТД) без досмотра груза. Таможенные органы не ставят отметки и печати, указанные выше, на CMR накладной. Таможенные органы не дают четкой информации о причинах отсутствия печатей таможенников в СМР, ссылаясь на: п. 4 ст. 163 Таможенного кодекса Таможенного союза — убытие товаров с таможенной территории ЕАЭС допускается с разрешения таможенного органа. Разрешение таможенного органа на убытие товаров с таможенной территории ЕАЭС оформляется путем проставления на таможенной декларации либо ином документе, допускающем их вывоз с таможенной территории ЕАЭС, и транспортных (перевозочных) документах соответствующих отметок таможенного органа.

В соответствии со ст. 204 Федерального закона от 27.11.10 N 311-ФЗ «О таможенном регулировании в Российской Федерации» декларация на товары подается в электронной форме.

На основании вышеизложенного просим дать пояснения по следующим вопросам:

1. Нужна ли на CMR отметка таможенных органов (МАПП) о вывозе товаров за пределы таможенной территории ЕАЭС в целях подтверждения ставки НДС 0 процентов?

2. Допускается ли отсутствие отметки «Выпуск разрешен» в накладной CMR для подтверждения ставки 0% по НДС?

3. Каким иным документом можно подтвердить факт пересечения границы в качестве подтверждения 0% НДС для налогового органа, в случае, если на CMR-накладной отсутствуют отметки и штампы таможенного органа, а декларирование товара производилось в электронном виде?

4. Какие документы необходимо предоставить в налоговой орган для подтверждения ставки НДС при условии, что товар был вывезен за пределы таможенной территории ЕАЭС и декларирование было электронным?

Ответ: В связи с письмом по вопросу документального подтверждения нулевой ставки налога на добавленную стоимость в отношении транспортно-экспедиционных услуг при организации международной перевозки товаров Департамент налоговой и таможенной политики сообщает следующее.

Согласно подпункту 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) нулевая ставка налога на добавленную стоимость применяется в отношении транспортно-экспедиционных услуг, перечень которых установлен данным подпунктом, оказываемых российскими организациями на основании договора транспортной экспедиции при организации международных перевозок товаров между пунктами отправления и назначения, один из которых расположен на территории Российской Федерации, а другой — за пределами территории Российской Федерации.

Правомерность применения нулевой ставки налога в отношении указанных услуг подтверждается документами, предусмотренными пунктом 3.1 статьи 165 Кодекса, в том числе копиями транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации, с отметкой российского таможенного органа, подтверждающего вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации (ввоз товаров на территорию Российской Федерации). При этом представление таможенной декларации (ее копии) для подтверждения правомерности применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость в отношении таких услуг Кодексом не предусмотрено.

Учитывая изложенное, налогоплательщикам, оказывающим транспортно-экспедиционные услуги при организации международной перевозки, в целях подтверждения правомерности применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость в налоговые органы представляются копии транспортных, товаросопроводительных документов с отметками таможенных органов, проставленными согласно соответствующим актам таможенного законодательства, регламентирующим порядок их проставления.

Одновременно сообщается, что настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.