Отложенные обязательства

Содержание

Санкционирование расходов: обязательства

О. Фурагина
Журнал «Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение» № 6/2015

Какие документы представляются в ОФК для подтверждения возникновения денежного обязательства? Какими бухгалтерскими записями следует отражать операции с принимаемыми и отложенными обязательствами?

Согласно ст. 219 БК РФ получатель средств федерального бюджета принимает бюджетные обязательства и осуществляет оплату денежных обязательств в пределах доведенных до него лимитов бюджетных обязательств (ЛБО) путем заключения государственных контрактов, иных договоров с физическими и юридическими лицами, индивидуальными предпринимателями. В статье приведем разъяснения Минфина о документальном оформлении возникновения денежного обязательства, а также об учете принимаемых и отложенных обязательств.

Подтверждение возникновения денежного обязательства

Денежные обязательства – обязанность учреждения уплатить бюджету, физическому лицу и юридическому лицу определенные денежные средства в соответствии с выполненными условиями гражданско-правовой сделки, заключенной в рамках его бюджетных полномочий, или в соответствии с положениями законодательства Российской Федерации, иного правового акта, условиями договора или соглашения (ст. 6 БК РФ, п. 308 Инструкции № 157н ).

В Письме Минфина РФ № 02-03-09/17449, Федерального казначейства № 07-04-05/05-196 от 30.03.2015 разъяснялось, что казенные учреждения для подтверждения возникновения денежного обязательства представляют в ОФК:

  • заявки на кассовый расход (ф. 0531801, 0531851) ;
  • документы, подтверждающие возникновение денежного обязательства (счет, товарную накладную, счет-фактуру, акт выполненных работ (оказанных услуг)), иные подтверждающие документы, предусмотренные федеральными законами, указами Президента РФ, постановлениями Правительства РФ и правовыми актами Минфина.

Здесь же специалисты указанных ведомств уточняют, что так как не установлена унифицированная форма первичного учетного документа для оформления фактов хозяйственной жизни, связанных с осуществлением организациями государственного сектора закупок товаров, работ услуг, то может быть представлен в ОФК в качестве документа, подтверждающего возникновение денежного обязательства получателя бюджетных средств:

  • любой первичный учетный документ, подтверждающий выполнение поставки, работы, услуги и содержащий обязательные реквизиты, предусмотренные действующими нормативно-правовыми актами;
  • универсальный передаточный акт по форме, предложенной к применению Письмом ФНС РФ № ММВ-20-3/96@ . При этом в заявке в разд. 2 «Реквизиты документа-основания» в случае подтверждения возникновения денежных обязательств универсальным передаточным актом в графе 1 указывается, что это универсальный передаточный акт, в графах 2 и 3 – дата и номер документа (универсального передаточного акта) соответственно.

Учет принимаемых и отложенных обязательств

Напомним, что в Инструкцию № 157н введены новые счета:

  • 502 07 «Принимаемые обязательства»;
  • 502 09 «Отложенные обязательства».

В проекте внесений изменений в Инструкцию по применению Плана счетов бюджетного учета, утвержденную Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 № 162н (далее – Инструкция № 162н), указано следующее. Счет 502 07 000 «Принимаемые обязательства» предназначен для учета получателем бюджетных средств сумм бюджетных обязательств в пределах утвержденных ему лимитов бюджетных обязательств, принимаемых при определении поставщиков (подрядчиков, исполнителей) с использованием конкурентных способов определения поставщиков (подрядчиков, исполнителей) (конкурсы, аукционы, запрос котировок, запрос предложений).

На счете 0 502 09 000 «Отложенные обязательства» получатели бюджетных средств будут учитывать суммы отложенных бюджетных обязательств, возникающих вследствие принятия других обязательств (например, оплату отпусков за фактически отработанное время или компенсации за неиспользованный отпуск, в том числе при увольнении, оплату по требованию покупателей гарантийного ремонта, текущего обслуживания в случаях, предусмотренных договором поставки, и т. д.), расходных обязательств, оспариваемых в судебном порядке (включая взыскание пеней и штрафных санкций, вытекающих из гражданско-правовых договоров (контрактов), а также судебных расходов (издержек)).

В Инструкции № 157н нет проводок с применением указанных счетов, а изменения Инструкции № 162н находятся все еще на стадии проекта, в связи с этим Минфин в Письме от 07.04.2015 № 02-07-07/19450 привел порядок отражения в учете принимаемых и отложенных обязательств.

Прежде всего, в данном письме сказано, что детализация счетов 0 502 07 000 «Принимаемые обязательства», 0 502 09 000 «Отложенные обязательства» должна осуществляться учреждением в рамках формирования его учетной политики. Пример детализации плана счетов приведен в приложении к письму:

0 502 07 000

«Принимаемые обязательства»

0 502 17 000

«Принимаемые обязательства на текущий финансовый год»

0 502 17 200

«Принимаемые обязательства на текущий финансовый год по расходам»

0 502 17 221

«Принимаемые обязательства на текущий финансовый год по услугам связи»

0 502 27 000

«Принимаемые обязательства на первый год, следующий за текущим (на очередной финансовый год)»

0 502 37 000

«Принимаемые обязательства на второй год, следующий за текущим (на первый год, следующий за очередным)»

0 502 09 000

«Отложенные обязательства»

0 502 99 000

«Отложенные обязательства на иные очередные года (за пределами планового периода)»

0 502 99 200

«Отложенные обязательства на иные очередные года (за пределами планового периода) по расходам»

Затем в письме приведены общие правила отражения операций по обязательствам, в частности казенным учреждениям необходимо делать следующие бухгалтерские записи:

Дебет

Кредит

Отражаются обязательства, принимаемые учреждением в размере начальной (максимальной) цены контракта при определении поставщиков (подрядчиков, исполнителей) с использованием конкурентных способов определения поставщиков (подрядчиков, исполнителей), на дату размещения извещения об осуществлении закупок в единой информационной системе

1 501 03 000*

1 502 07 000*

Приняты суммы расходных обязательств при заключении договора (контракта) по результатам конкурсной процедуры

1 502 07 000*

1 502 01 000*

Уточнены принимаемые обязательства на сумму экономии, полученной при осуществлении закупки

1 502 07 000*

1 501 03 000*

Приняты учреждением обязательства в сумме сформированных резервов предстоящих расходов**

1 501 93 000*

1 502 99 000*

* По соответствующему коду КОСГУ.

**Сумма уменьшения обязательств по сформированному резерву (корректировка размера резерва) предстоящих расходов, а также принятие обязательств по расходам за счет сформированного резерва в соответствующем финансовом году отражаются способом «красное сторно».

Кроме того, в приложениях 2, 3 к письму приведены примеры бухгалтерских записей по операциям с обязательствами с указанием документа-основания, первичного учетного документа, момента отражения в учете и примечаниями к ним.

Приведем из этих приложений к письму только проводки с указанием документов:

Вид обязательства

Документ-основание/
первичный учетный документ

Дебет

Кредит

1. Отдельные операции с обязательствами

Договоры, заключаемые без проведения конкурсных процедур

Заключен договор на поставку продукции, выполнение работ, оказание услуг с поставщиком без конкурсной процедуры, в том числе с единственным поставщиком

Договор/справка (ф. 0504833)

1 501 13 000 –

текущий год

1 502 11 000

1 501 03 000 –

плановый период

1 502 01 000

Контракты, заключенные путем проведения конкурсных процедур

Размещено извещение об осуществлении закупок в единой информационной системе в сумме начальной (максимальной) цены контракта, лота, объявленной в конкурсной документации

Извещение/справка (ф. 0504833)

1 501 13 000

1 502 17 000

1 501 03 000

1 502 07 000

Приняты обязательства в предусмотренной сумме по контракту, договору, заключенным по результатам закупки с использованием конкурентных способов

Контракт/справка (ф. 0504833)

1 502 17 000

1 502 11 000

1 502 07 000

1 502 01 000

Уточнены суммы принимаемых обязательств на сумму экономии, полученной при осуществлении закупки

Контракт/справка (ф. 0504833)

1 502 17 000

1 501 13 000

1 502 07 000

1 501 03 000

Уменьшены обязательства в случае отказа поставщиков от заключения контракта или в случае отсутствия заявок на всю сумму ранее отраженного в учете методом «красное сторно» обязательства

Протокол конкурсной комиссии/справка (ф. 0504833)

1 501 13 000

1 502 17 000

1 501 03 000

1 502 07 000

2. Операции с отложенными обязательствами

Принято обязательство на сумму созданного резерва на оплату отпусков за фактически отработанное время

Расчет, справка (ф. 0504833)

1 501 93 211

1 502 99 211

1 501 93 213

1 502 99 213

Принято обязательство по оплате компенсации за неиспользованный отпуск за счет ранее созданного резерва (с учетом начислений по обязательным взносам в государственные внебюджетные фонды):

– принято обязательство текущего финансового года по оплате компенсации за неиспользованный отпуск

Расчетно-платежная ведомость

1 501 13 211

1 502 11 211

1 501 13 213

1 502 11 213

– уменьшено отложенное обязательство по оплате отпуска за фактически отработанное время

Справка (ф. 0504833)

1 501 93 211

1 502 99 211

1 501 93 213

1 502 99 213

* * *

Как было сказано во вступлении к статье, бюджетные обязательства принимаются в пределах доведенных ЛБО. Поэтому в заключение напомним, что согласно п. 3 ст. 2 Федерального закона от 08.03.2015 № 25-ФЗ «О приостановлении действия отдельных положений Бюджетного кодекса Российской Федерации» в 2015 году ЛБО на 2016 и 2017 годы до главных распорядителей бюджетных средств федерального бюджета не доводятся. Следовательно, и получателям средств федерального бюджета они не достанутся. А на 2015 год ЛБО доводятся только в размере 90% объема бюджетных ассигнований, утвержденных Федеральным законом от 01.12.2014 № 384-ФЗ «О федеральном бюджете на 2015 год и на плановый период 2016 и 2017 годов», в редакции Федерального закона от 20.04.2015 № 93-ФЗ.

В связи с этим Минфин в письмах от 25.03.2015 № 02-02-05/16536, № 02-02-04/16546 разъяснил следующие моменты:

1) получатели средств федерального бюджета по своей инициативе не расторгают ранее заключенные ими договоры (соглашения), подлежащие оплате в 2016 и (или) 2017 годах, в связи с недоведением лимитов бюджетных обязательств на указанные годы;

2) в отношении обязательств, принимаемых от имени Российской Федерации в 2015 году, получателям средств федерального бюджета в дополнение к установленным БК РФ основаниям для заключения государственных контрактов (соглашений), иных договоров на срок, превышающий срок действия доведенных ЛБО, предоставлено право в соответствии с решениями Правительства РФ:

  • заключать договоры (соглашения) на поставки товаров, преду­сматривающие оплату соответствующих обязательств в 2016 году;
  • заключать иные договоры (соглашения), обуславливающие возникновение расходных обязательств Российской Федерации на период, превышающий срок действия утвержденных лимитов бюджетных обязательств;

3) при сокращении ЛБО заказчику необходимо обеспечить согласование новых условий контрактов, подлежащих исполнению в 2015 году, в том числе цены и (или) сроков исполнения контракта и (или) количества товара, объема работы или услуги, определенных контрактом, в силу Методики сокращения количества товара, объемов работ или услуг, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 28.11.2013 № 1090.

Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.

Утверждены Приказом Федерального казначейства от 10.10.2008 № 8н «О порядке кассового обслуживания исполнения федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов и порядке осуществления территориальными органами Федерального казначейства отдельных функций финансовых органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований по исполнению соответствующих бюджетов».

Письмо ФНС РФ от 21.10.2013 № ММВ-20-3/96@ «Об отсутствии налоговых рисков при применении налогоплательщиками первичного документа, составленного на основе формы счета-фактуры».

Отражение в учете принимаемых и отложенных обязательств (Марова О.)

Приказом Минфина России от 29.08.2014 N 89н в Инструкцию N 157н <1> введены два новых счета: 0 502 07 000 «Принимаемые обязательства» и 0 502 09 000 «Отложенные обязательства». Как их правильно применять и в какой момент отражать на них те или иные хозяйственные операции, разъяснено в Письме Минфина России от 07.04.2015 N 02-07-07/19450. В статье рассмотрим эти рекомендации.

<1> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н.

Изложенный в Письме Минфина порядок отражения в учете операций с принимаемыми и отложенными обязательствами следует учитывать при формировании учетной политики учреждений. В нем даны рекомендации как для получателей бюджетных средств (казенных учреждений), так и для бюджетных и автономных учреждений. В Приложении 1 к указанному Письму предложен пример детализации рабочего плана счетов, а в Приложениях 2 и 3 приведены операции с принимаемыми и отложенными обязательствами соответственно.

Общие рекомендации сформулированы с учетом планируемых изменений в Инструкциях N N 162н <2>, 174н <3> и 183н <4>. Обязательства, принимаемые учреждением в размере начальной (максимальной) цены контракта при определении поставщиков (подрядчиков, исполнителей) с использованием конкурентных способов определения поставщиков (подрядчиков, исполнителей), отражаются на дату размещения извещения об осуществлении закупок в единой информационной системе:

Дебет счетов 1 501 03 000 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств», 0 506 00 000 «Право на принятие обязательств»

Кредит счета 0 502 07 000 «Принимаемые обязательства».

<2> Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н.

<3> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н.

<4> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н.

Принятие суммы расходных обязательств при заключении договора (контракта) по результатам конкурсной процедуры отражается так:

Дебет счета 0 502 07 000 «Принимаемые обязательства»

Кредит счета 0 502 01 000 «Принятые обязательства».

Уточнение принимаемых обязательств на сумму экономии, полученной при осуществлении закупки, сопровождается проводкой:

Дебет счета 0 502 07 000 «Принимаемые обязательства»

Кредит счетов 1 501 03 000 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств», 0 506 00 000 «Право на принятие обязательств».

Принятие учреждением обязательств в сумме сформированных резервов предстоящих расходов оформляется следующим образом:

Дебет счетов 0 506 90 000 «Право на принятие обязательств на иные очередные годы (за пределами планового периода)», 1 501 93 000 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств (за пределами планового периода)»

Кредит счета 0 502 99 000 «Отложенные обязательства на иные очередные годы (за пределами планового периода)».

При этом уменьшение обязательств по сформированному резерву предстоящих расходов (корректировка размера резерва), а также принятие обязательств по расходам за счет такого резерва в соответствующем финансовом году отражаются способом «красное сторно».

Бухгалтерские записи по санкционированию расходов в казенном учреждении

В таблице приведем порядок и сроки отражения в бюджетном учете отдельных операций с обязательствами, документы-основания, а также рекомендации по оформлению первичных учетных документов.

Принимаемые обязательства

Дебет

Кредит

Документ-основание/первичный учетный документ

Момент отражения в учете

Договоры, заключаемые без проведения конкурсных процедур

Заключен договор на поставку продукции, выполнение работ, оказание услуг с поставщиком (юридическим или физическим лицом) без конкурсной процедуры закупок, в том числе с единственным поставщиком

1 501 13 xxx

1 502 11 xxx

Договор/справка (ф. 0504833)

Дата подписания договора

Государственные (муниципальные) контракты, заключаемые с помощью конкурсных процедур

Размещено извещение об осуществлении закупок в единой информационной системе в сумме начальной (максимальной) цены контракта (лота), объявленной в конкурсной документации <*>

1 501 13 xxx

1 502 17 xxx

Извещение о проведении конкурсной процедуры/справка (ф. 0504833)

Размещение извещения о проведении конкурса, торгов, запроса котировок

Приняты обязательства в размере обязательств по государственному (муниципальному) контракту, договору, заключенному по результатам закупки с использованием конкурентных способов <**>

1 502 17 xxx

1 502 11 xxx

Государственный (муниципальный) контракт/справка (ф. 0504833)

Дата подписания государственного (муниципального) контракта

Уточнены принимаемые обязательства на сумму экономии, полученной при осуществлении закупки

1 502 17 xxx

1 501 13 xxx

Государственный (муниципальный) контракт/справка (ф. 0504833)

Дата подписания государственного (муниципального) контракта

Уменьшены обязательства в случае отказа поставщиков от заключения государственного (муниципального) контракта или в случае отсутствия заявок — на всю сумму ранее отраженного в учете обязательства методом «красное сторно»

1 501 13 xxx

1 502 17 xxx

Протокол конкурсной комиссии/справка (ф. 0504833)

Дата признания конкурсных процедур несостоявшимися

<*> Обязательство отражается в учете по максимальной цене лота, объявленной в конкурсной документации (с указанием контрагента «Конкурсная закупка»).

<**> Обязательство отражается в сумме заключенного контракта с учетом финансовых периодов, в которых подлежит исполнению контракт.

Отложенные обязательства

Дебет

Кредит

Документ-основание/первичный учетный документ

Момент отражения в учете

Принято обязательство на сумму созданного резерва на оплату отпусков за фактически отработанное время <*>

1 501 93 211

1 501 93 213

1 502 99 211

1 502 99 213

Расчет/справка (ф. 0504833)

Дата расчета резерва согласно положениям учетной политики

Принято обязательство по выплате компенсации за неиспользованный отпуск за счет ранее образованного резерва (с учетом начислений по обязательным страховым взносам):

— принято обязательство текущего финансового года по выплате компенсации за неиспользованный отпуск

1 501 13 211

1 501 13 213

1 502 11 211

1 502 11 213

Расчетно-платежная ведомость

Дата расчета компенсации за неиспользованный отпуск

— уменьшено отложенное обязательство по оплате отпуска за фактически отработанное время <**>

1 501 93 211

1 501 93 213

1 502 99 211

1 502 99 213

Справка (ф. 0504833)

Дата расчета компенсации за неиспользованный отпуск

<*> В сумме оценочного значения по методу, предусмотренному в учетной политике.

<**> Не более суммы ранее созданного резерва методом «красное сторно».

Бухгалтерские записи по санкционированию расходов в бюджетном и автономном учреждениях

Далее приведем рекомендации, какие операции по санкционированию расходов следует предусмотреть в учетной политике бюджетных и автономных учреждений.

Принимаемые обязательства

Дебет

Кредит

Документ-основание/первичный учетный документ

Момент отражения в учете

Заключен договор на поставку продукции, выполнение работ, оказание услуг с поставщиком (юридическим или физическим лицом) без конкурсной процедуры, в том числе с единственным поставщиком

0 506 10 xxx

0 502 11 xxx

Договор/справка (ф. 0504833)

Дата подписания договора

Договоры, заключаемые с помощью конкурсных процедур

Размещено извещение об осуществлении закупок в единой информационной системе в сумме начальной (максимальной) цены договора (лота), объявленной в конкурсной документации <*>

0 506 10 xxx

0 502 17 xxx

Извещение о проведении конкурсной процедуры/справка (ф. 0504833)

Размещение извещения о проведении конкурсной процедуры

Приняты расходные обязательства при заключении договора по результатам конкурсной процедуры <**>

0 502 17 xxx

0 502 11 xxx

Договор/справка (ф. 0504833)

Дата подписания договора

Уточнены суммы расходных обязательств при заключении договора по результатам конкурсной процедуры

0 502 17 xxx

0 506 10 xxx

Договор/справка (ф. 0504833)

Дата подписания договора

Уменьшены обязательства в случае отказа поставщиков от заключения договора или в случае отсутствия заявок — на всю сумму ранее отраженного в учете обязательства методом «красное сторно»

0 506 10 xxx

0 502 17 xxx

Протокол конкурсной комиссии/справка (ф. 0504833)

Дата признания конкурсных процедур несостоявшимися

Принятые бюджетные обязательства — бухгалтерские проводки

Что представляют собой принятые бюджетные обязательства?

Учет принятых обязательств в регистрах бухучета: структура счетов для проводок

Оплата работ и услуг сторонним поставщикам: счета и проводки

Выплата зарплаты: счета и проводки

Освоение целевых субсидий: счета и проводки

Итоги

Что представляют собой принятые бюджетные обязательства?

Под бюджетными обязательствами в законодательстве РФ понимаются обязательства по совершению государственным учреждением расходов в рамках того или иного финансового года (ст. 6 БК РФ). Принятие соответствующих обязательств является одной из составляющих процесса исполнения бюджета по расходам наряду с такими процедурами, как (п. 2 ст. 219 БК РФ):

  • принятие и подтверждение финансовых обязательств;
  • санкционирование выполнения финансовых обязательств;
  • подтверждение выполнения финансовых обязательств.

Учреждение, являющееся получателем бюджетных средств, принимает различные обязательства в пределах лимитов (п. 3 ст. 219 БК РФ).

В соответствии с нормами ст. 6 БК РФ, наряду с бюджетными обязательствами учреждения могут иметь также денежные обязательства — те, что предполагают перечисление учреждением денежных средств в пользу управомоченной стороны по договору (например, трудовому или гражданско-правовому).

Как правило, наличие бюджетного обязательства предполагает последующее возникновение и денежного, однако отождествлять их не следует.

Бюджетное обязательство — то, что учреждению предстоит выполнить в соответствии с плановыми расходами распорядителя бюджетных средств. Как только учреждение получает от распорядителя денежные средства на выполнение конкретных бюджетных обязательств, то у него возникает обязательство уже денежное.

Пример

Заключив контракт с поставщиком мебели на сумму всего 600 000 руб., учреждение приобретает бюджетные обязательства на эту сумму. После того как поставщик, в соответствии с условиями договора, поставил первую партию мебели на 200 000 руб. и выставил счет за нее, то возникает уже денежное обязательство по оплате поставки 200 000 руб. Бюджет перечисляет на счет учреждения данную сумму в целях исполнения учреждением возникшего финансового обязательства.

Бухгалтерский учет бюджетных и денежных обязательств ведется раздельно. Обязательства учреждения могут появляться вследствие заключения государственных контрактов, различных договоров со сторонними хозяйствующими субъектами.

Принятие обязательств государственными и муниципальными учреждениями предполагает отражение соответствующих операций в регистрах бухучета с применением особых проводок. Рассмотрим их специфику.

Учет принятых обязательств в регистрах бухучета: структура счетов для проводок

Принятие бюджетных обязательств государственными учреждениями осуществляется с применением счета 0 502 01 000 (принятые обязательства) по Единому плану счетов, утвержденному приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.

Учреждение вправе применять те счета, что приведены в нормативных актах, регулирующих бухучет в конкретных типах государственных учреждений — казенных (приказ Минфина России от 06.12.2010 № 162н), бюджетных (приказ Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н), автономных (приказ Минфина РФ от 23.12.2010 № 183н).

Но так или иначе все счета в указанных источниках права базируются на тех, которые утверждены приказом № 157н, поэтому в качестве регулирующего нормативного акта можно использовать данный приказ, юрисдикция которого распространяется на все типы учреждений.

Проводки по кредиту счета 0 502 01 000, имеющие отношение к принятию бюджетных обязательств, могут корреспондировать, в частности:

  • с дебетом счета 0 501 00 000 (лимиты обязательств), если учреждение — казенное;
  • с дебетом счета 0 506 00 000 (право на обязательства), если учреждение — автономное или бюджетное.

Бюджетные обязательства, как мы отметили выше, тесно связаны с финансовыми обязательствами, которым также соответствуют отдельные проводки. Для учета финансовых обязательств применяется счет 0 502 02 000 (принятые финансовые обязательства).

Полный код счета бюджетного учета — 26-значный. На практике первые 17 цифр в регистрах бухучета обычно не отражаются, поскольку они определены в перечне КБК и потому одинаковы для всех операций по расходованию бюджетных средств учреждениями в конкретной сфере бюджетного финансирования.

Таким образом, в регистрах бухучета бюджетных учреждений применяется 9-значный код (соответствующий 18–26 разрядам полного счета). При формировании счетов для проводок по бюджетным обязательствам он будет представлен в следующей структуре:

  • первая цифра — код финансового обеспечения (по перечню, приведенному в п. 21 Инструкции, утвержденной приказом № 157н);
  • следующие три цифры — синтетический код (в нашем случае — 501, 502 или 506);
  • следующие 2 цифры — аналитический код (соответствует периоду принятых обязательств — по перечню, приведенному в п. 309 Инструкции);
  • еще три цифры в структуре счета — это в общем случае код КОСГУ (но автономные учреждения применяют коды в соответствии с Инструкцией по приказу № 174н).

При этом вторая цифра в двузначном аналитическом коде счета (который следует за трехзначным синтетическим) будет определяться:

  • при использовании синтетического кода 501 — статусом лимита бюджетного обязательства (он может быть, к примеру, доведенным — в этом случае фиксируется цифра 1 или утвержденным — в этом случае используется цифра 9);
  • при использовании синтетического кода 502 — типом обязательства (если оно бюджетное — фиксируется цифра 1, если денежное — цифра 2).

В зависимости от конкретной хозяйственной операции в регистрах бухучета фиксируются проводки с использованием счетов, формируемых с учетом рассмотренных нами правил.

В числе самых распространенных хозяйственных операций государственных учреждений, которые соответствуют принятым ими бюджетным обязательствам:

  • оплата работ и услуг, оказываемых сторонними хозяйствующими субъектами;
  • выплата заработной платы сотрудникам;
  • освоение целевой субсидии.

Рассмотрим примеры проводок по соответствующим хозяйственным операциям.

Оплата работ и услуг сторонним поставщикам: счета и проводки

Предположим, государственное учреждение заключило договор со сторонней фирмой на оказание консультационных услуг.

Факт принятия учреждением бюджетных обязательств на всю сумму договора с поставщиком отражен проводкой

  • Дт 1 501 13 226;
  • Кт 1 502 11 226.

Счет 1 501 13 226 используется нами, поскольку включает коды:

  • 1 — отражающий факт принятия обязательств за счет бюджетных средств;
  • 501 — показывающий принятие бюджетных обязательств по лимиту;
  • 13 — отражающий факт санкционирования лимитов в текущем году;
  • 226 — показывающий, что учреждение оплачивает услуги (по КОСГУ).

Счет 1 502 11 226 задействуется нами, поскольку включает коды:

  • 502 — отражающий, собственно, факт принятия учреждением бюджетных обязательств;
  • 11 — показывающий, что обязательства относятся к текущему финансовому году.

Факт принятия хозяйствующим субъектом денежных обязательств (их сумма определяется условиями договора и может быть меньшей, чем сумма бюджетных обязательств — например, если вносится прописанный в договоре аванс) отражается проводкой:

  • Дт 1 502 11 226;
  • Кт 1 502 12 226.

В свою очередь, код Кт 1 502 12 226 используется нами, поскольку:

  • включает код вида 502, который отражает факт принятия учреждением собственно финансовых обязательств;
  • включает код 12, который показывает, что финансовое обязательство относится к текущему финансовому году.

Выплата зарплаты: счета и проводки

Зарплата в госучреждениях обычно выплачивается 2 раза в месяц — в виде аванса и основной суммы. Каждая выплата при этом формирует отдельную связку из бюджетных и денежных обязательств.

Допустим, зарплата сотрудника составляет 40 000 рублей, авансом уплачивается 15 000.

В случае с авансом обязательство оформляется проводкой:

  • Дт 1 502 11 211;
  • Кт 1 502 12 211.

Данная проводка отражает тот факт, что в данном случае сначала возникает только денежное обязательство на сумму 15 000 рублей по авансу. При этом бюджетное обязательство образуется только в конце месяца, при начислении всей зарплаты.

При начислении всей зарплаты (в конце месяца) проводки будут применены следующие:

1. Проводка, отражающая принятие бюджетных обязательств в рамках лимита, то есть на всю сумму в 40 000 рублей:

  • Дт 1 501 13 211;
  • Кт 1 502 11 211.

Счет 1 501 13 211 используется нами, поскольку включает коды:

  • 501 — отражающий тот факт, что зарплата будет выплачиваться за счет лимитов по бюджетным обязательствам;
  • 13 — показывающий, что используются лимиты, установленные на текущий финансовый год.

2. Проводка, которая, как и в первом случае, отражает принятие учреждением денежного обязательства на оставшуюся сумму зарплаты в 25 000 рублей:

  • Дт 1 502 11 211;
  • Кт 1 502 12 211.

Освоение целевых субсидий: счета и проводки

Допустим, бюджетное учреждение получило целевую субсидию на установку пожарной лестницы.

В данном случае мы будем использовать проводки:

1. Отражающую принятие учреждением бюджетного обязательства (по договору с предприятием, которое установит лестницу):

  • Дт 5 506 10 225;
  • Кт 5 502 11 225.

Счет 5 506 10 225 выбран нами, так как в его структуре присутствуют коды:

  • 5 — код финансового обеспечения (в данном случае — субсидия);
  • 506 — синтетический код по Плану счетов, отражающий тот факт, что речь идет о реализации права на получение обязательств (данное право может быть реализовано только бюджетными и автономными учреждениями);
  • 10 — аналитический код по Плану счетов, отражающий тот факт, что принятые обязательства относятся к текущему финансовому году;
  • 225 — код КОСГУ, отражающий тот факт, что учреждение заказывает работы и услуги по содержанию имущества в виде установки пожарной лестницы.

Счет 5 502 11 225 выбран нами, так как в его структуре присутствует код вида 502 — синтетический код, отражающий тот факт, что учреждение приняло бюджетные обязательства.

2. Отражающую принятие учреждением финансового (денежного) обязательства (по факту завершения работ и получения документов на оплату):

  • Дт 5 502 11 225;
  • Кт 5 502 12 225.

Счет 5 502 11 225 использован нами по той же причине, что и в предыдущей проводке.

Счет 5 502 12 225 задействован нами, поскольку включает коды:

  • 502 — отражающего тот факт, что учреждение приняло финансовые обязательства;
  • 12 — отражающего тот факт, что обязательства относятся к текущему финансовому году.

Итоги

Принятые государственным учреждением бюджетные обязательства отражаются в регистрах бухучета с применением проводок со счетами по Единому плану, утвержденному Минфином, или же с применением проводок, которые утверждены в отдельных НПА для казенных, автономных и бюджетных учреждений, но так или иначе на основе Единого плана. Формируются данные счета с учетом значения конкретных кодов, которые входят в структуру соответствующих счетов.

Ознакомиться с иными сведениями об учете обязательств бюджетным учреждением вы можете в статьях:

  • «Порядок учета бюджетных обязательств»;
  • «Правила ведения бухучета в бюджетных организациях».

Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс.
Полный и бесплатный доступ к системе на 2 дня.

Счет 40160 Резервы предстоящих расходов и Счет 50209 Отложенные обязательства

Письмо Министерства финансов РФ № 02-07-07/28998 от 20.05.2015г. дополнило информацию об учете операций с отложенными обязательствами и учете резервов предстоящих расходов.

Напомним, что изменения Инструкции №157н в редакции №89н от 29.08.2014г. коснулись такого раздела Единого плана счетов как «Финансовый результат». В частности появился «новый» для «бюджетников» счет 040160000 «Резервы предстоящих расходов». Что же о нем говорится в Инструкции?

Счет предназначен для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов на финансовый результат учреждения, по обязательствам, неопределенным по величине и (или) времени исполнения:

возникающих вследствие принятия иного обязательства (сделки, события, операции, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение учреждения, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств):

§ предстоящей оплаты отпусков за фактически отработанное время или компенсаций за неиспользованный отпуск, в том числе при увольнении, включая платежи на обязательное социальное страхование сотрудника (служащего) учреждения;

§ предстоящей оплаты по требованию покупателей гарантийного ремонта, текущего обслуживания в случаях, предусмотренных договором поставки;

§ иных аналогичных предстоящих оплат;

возникающих в силу законодательства Российской Федерации при принятии решения о реструктуризации деятельности учреждения, в том числе создании, изменении структуры (состава) обособленных подразделений учреждения и (или) изменении видов деятельности учреждения, а также при принятии решения о реорганизации либо ликвидации учреждения;

возникающих из претензионных требований и исков по результатам фактов хозяйственной жизни, в том числе в рамках досудебного (внесудебного) рассмотрения претензий, в размере сумм, предъявленных к учреждению штрафных санкций (пеней), иных компенсаций по причиненным ущербам (убыткам), в том числе вытекающих из условий гражданско-правовых договоров (контрактов), в случае предъявления претензий (исков) к публично-правовому образованию: о возмещении вреда, причиненного физическому лицу или юридическому лицу в результате незаконных действий (бездействия) государственных органов или должностных лиц этих органов, в том числе в результате издания актов органов государственной власти, не соответствующих закону или иному правовому акту, а также ожидаемых судебных расходов (издержек), в случае предъявления учреждению согласно законодательству Российской Федерации претензий (исков), иных аналогичных ожидаемых расходов;

по обязательствам учреждения, возникающим по фактам хозяйственной деятельности (сделкам, операциям), по начислению которых существует на отчетную дату неопределенность по их размеру ввиду отсутствия первичных учетных документов;

по иным обязательствам, неопределенным по величине и (или) времени исполнения, в случаях, предусмотренных актом учреждения, принятого при формировании его учетной политики.

Порядок формирования резервов (виды формируемых резервов, методы оценки обязательств, дата признания в учете и т.д.) устанавливается учреждением в рамках формирования учетной политики. Резерв должен использоваться только на покрытие тех затрат, в отношении которых этот резерв был изначально создан. Признание в учете расходов, в отношении которых сформирован резерв предстоящих расходов, осуществляется за счет суммы созданного резерва.

Аналитический учет по счету ведется в Многографной карточке или в Карточке учета средств и расчетов, по видам создаваемых резервов.

В Приложении №1 к письму № 02-07-07/28998 от 20.05.2015г. Минфин дает отдельные рекомендации по формированию рабочего плана счетов учреждения, в частности рекомендует ввести в 23-й разряд детализацию вида резервов.

Исходя из определения счета, перечня предлагаемых проводок в корреспонденции со счетом 040160000 Инструкций № 174н и 183н (см. проекты приказов на сайте Минфина РФ), а также последнего Письма Минфина РФ № 02-07-07/28998 от 20.05.2015г. можно перечислить следующие хозяйственные операции, которые необходимо описать в Учетной политике учреждения и применять в хозяйственной жизни учреждения:

1. Формирование резерва на оплату отпусков (отложенных обязательств по оплате отпусков за фактически отработанное время) — КОСГУ 211.

2. Формирование резерва на оплату отпусков в части страховых взносов (отложенных обязательств по перечислению страховых взносов) – КОСГУ 213.

3. Формирование резерва на восстановление последствий эксплуатации основных средств, включаемой в стоимость основных средств (оценочные значения) – КОСГУ 225.

4. Формирование резерва по понесенным расходам, по которым не поступили расчетные документы (на основе оценочных значений) – КОСГУ группы 200.

5. Формирование резерва для оплаты обязательств, оспариваемых в судебном порядке (по судебным разбирательствам) – КОСГУ 290.

6. Формирование резерва по отложенному обязательству по уплате налога на прибыль. По этому пункту есть масса вопросов, т.к. Инструкции №174н и №183н не поясняют, какой КОСГУ будет у счета 240160000, исходя из определения счета резервов должен быть расходный КОСГУ 200 (например, КОСГУ 290), но налог на прибыль платится из доходов, т.е. КОСГУ 100 (например, КОСГУ 130). Получается довольно странная корреспонденция Дт 240110130 Кт 240160290. И скорее всего при автоматизированном формировании балансовой формы 0503721 могут возникнуть проблемы.

В НК РФ резервы предстоящих расходов описаны в Главе 25 статьях 266, 267.

Хозяйственные операции по формированию резервов проводятся на последнее число периода, предшествующего тому, для которого рассчитывают резерв. Хозяйственные операции по формированию резервов на следующий финансовый год проводятся последним днем 31.12 текущего года для отражения резервов следующего финансового года с добавлением проводок по счетам санкционирования 050209000 «Отложенные обязательства». В течение финансового года сформированные резервы списываются по мере подтверждения обязательств и отложенные обязательства также списываются. В конце года может остаться некое сальдо на счете 040160000. Списывать его не нужно, а нужно формировать новые резервы на разницу, т.е. чтобы сальдо на счете 040160000 было равно скалькулированным суммам новых предстоящих резервов расходов на будущий финансовый год. Также поступают и по счетам санкционирования, чтобы кредитовое сальдо на счете 040160000 было равно кредитовому сальдо счета 050209000.

На 2015г. Министерство финансов РФ в своих Методических рекомендациях от 19.12.2014г. № 02-07-07/66918 об отчетности за 2014г. «позволило» не формировать резервов (т.к. большинство учреждений не подготовили свою Учетную политику и не принимали решений о формировании резервов соответственно), поэтому в этом 2015 году большинство учреждений не ведут данный учет, но 31.12.2015г. уже необходимо быть готовыми сформировать резервы предстоящий расходов 2016 финансового года.

Приведем проводки по резервам предстоящих расходов и отложенным обязательствам согласно Методических рекомендаций Минфина РФ от 19.12.2014г. № 02-07-07/66918 и Письма № 02-07-07/28998 от 20.05.2015г.

Проводки по учету резервов предстоящих расходов

№ п/п

Наименование операции

ДЕБЕТ

КРЕДИТ

Первичный документ

1. Формирование резерва

Начисление резервов на оплату отпусков

(0.401.20.211)

Бухгалтерская справка с приложением-расчетом

Начисление отложенных обязательств по сформированным резервам на оплату отпусков

Бухгалтерская справка с приложением-расчетом

Начисление резервов на оплату отпусков в части страховых взносов

(0.401.20.213)

Бухгалтерская справка с приложением-расчетом

Начисление отложенных обязательств по сформированным резервам на оплату отпусков в части страховых взносов

Бухгалтерская справка с приложением-расчетом

Начисление резервов по понесенным расходам, по которым на отчетную дату не поступили расчетные документы

(0.401.20.200)

Бухгалтерская справка с приложением-расчетом

Начисление отложенных обязательств по сформированным резервам по понесенным расходам, по которым на отчетную дату не поступили расчетные документы

Бухгалтерская справка с приложением-расчетом

Начисление резервов для оплаты обязательств, оспариваемых в судебном порядке

Бухгалтерская справка с приложением-расчетом

Начисление отложенных обязательств по сформированным резервам для оплаты обязательств, оспариваемых в судебном порядке

Бухгалтерская справка с приложением-расчетом

2. Начисление расходов за счет резервов и сверх них

Начисление отпускных за счет сформированных резервов

Расчетная ведомость по оплате труда

Списание отложенных обязательств по сформированным резервам на оплату отпусков

Расчетная ведомость по оплате труда

Начисление обязательств по оплате отпускных

Расчетная ведомость по оплате труда

Начисление отпускных на сумму, превышающую сформированный резерв

(0.401.20.211)

Расчетная ведомость по оплате труда

Начисление обязательств по оплате отпускных на сумму, превышающую сформированный резерв (может быть объединена с проводкой 2.3)

Расчетная ведомость по оплате труда

Начисление отпускных в части страховых взносов за счет сформированных резервов

Расчетная ведомость по оплате труда, ведомость начисленных страховых взносов

Списание отложенных обязательств по сформированным резервам на оплату отпусков в части страховых взносов

Расчетная ведомость по оплате труда, ведомость начисленных страховых взносов

Начисление обязательств по оплате отпускных в части страховых взносов

Расчетная ведомость по оплате труда, ведомость начисленных страховых взносов

Начисление отпускных в части страховых взносов на сумму, превышающую сформированный резерв

(0.401.20.213)

Расчетная ведомость по оплате труда, ведомость начисленных страховых взносов

Начисление обязательств по оплате отпускных на сумму, превышающую сформированный резерв (может быть объединена с проводкой 2.8)

Расчетная ведомость по оплате труда, ведомость начисленных страховых взносов

Начисление расходов, по которым поступили расчетные документы, за счет сформированных ранее резервов

Акт/ Накладная/ Акт сверки взаиморасчетов

Списание отложенных обязательств по сформированным резервам расходов, по которым поступили расчетные документы

Акт/ Накладная/ Акт сверки взаиморасчетов

Начисление обязательств, по которым поступили расчетные документы

Акт/ Накладная/ Акт сверки взаиморасчетов

Начисление обязательств, по которым поступили расчетные документы на сумму, превышающую сформированный резерв

(0.401.20.200)

Акт/ Накладная/ Акт сверки взаиморасчетов

Начисление обязательств, по которым поступили расчетные документы на сумму, превышающую сформированный резерв (может быть объединена с проводкой 2.13)

Акт/ Накладная/ Акт сверки взаиморасчетов

Начисление расходов, признанных в судебном порядке за счет сформированных резервов

Решение суда/ Акт

Списание отложенных обязательств по сформированным резервам расходов, признанных в судебном порядке

Решение суда/ Акт

Начисление обязательств, признанных в судебном порядке

Решение суда/ Акт

Начисление обязательств, признанных в судебном порядке, превышающую сформированный резерв

Решение суда/ Акт

Начисление обязательств, признанных в судебном порядке на сумму, превышающую сформированный резерв (может быть объединена с проводкой 2.18)

Решение суда/ Акт

Приведу несколько моих замечаний по рекомендациям Минфина:

1. Использование в счетах санкционирования по резервам в 22-м разряде цифру «9» неоправданно, скорее надо было указать знак «Х», т.к. учреждение при формировании резерва наверняка знает на какой именно плановый финансовый год произведен расчет, в частности для отпусков это скорее всего следующий финансовый год, которому соответствует цифра «2» в 22-м разряде по Плану счетов Инструкции №157н.

2. Ни один программный продукт в данный момент не автоматизирует рассматриваемый раздел учета, т.е. необходимо вести полностью «ручной» учет. Сложность даже не в калькулировании резерва по каждому сотруднику/контрагенту, а в выделении проводок по начислению расходов за счет резервов. Будем надеяться, что разработчики программных продуктов предложат какой-либо инструмент для автоматизации этих процессов.

В Приложении №3 к письму № 02-07-07/28998 от 20.05.2015г. Минфин дает пример расчета резерва отпусков, который можно применять в учете своего учреждения, отразив ссылку на письмо в учетной политике.

Рассмотрим пример:

Учреждение в конце 2015г. формирует резервы расходов на 2016г. по источнику «Субсидии на выполнение гос.задания». В результате калькуляции бухгалтерия от экономиста получила следующие данные:

1. Резерв предстоящих отпусков в 2016г. = 3 570 000,00 руб.

2. Резерв предстоящих отпусков в части страховых взносов в 2016г. 1 142 400,00 руб.

3. Резерв предстоящих выплат по сокращению штата в 2016г. = 580 000,00 руб.

4. Резерв расходов по обязательствам, по которым не поступили подтверждающие документы на 2016г. 170 000,00 руб.

В марте 2016г. произошло сокращение штата и выплаты составили 540 000,00 руб.

Выплата отпускных в 2016г. составила 4 250 000,00 руб. Расходы на отпускные в части страховых взносов в 2016г. составили 952 000,00 руб.

Подтверждающие документы за предыдущий период поступили на всю резервируемую сумму.

Распишем проводки по всем операциям в таблице:

№ п/п

Наименование операции

ДЕБЕТ

КРЕДИТ

Сумма, руб.

1. Формирование резервов (дата проводки 31.12.2015г.)

Начисление резервов на оплату отпусков

3 570 000,00

Начисление отложенных обязательств по сформированным резервам на оплату отпусков

3 570 000,00

Начисление резервов на оплату отпусков в части страховых взносов

1 142 400,00

Начисление отложенных обязательств по сформированным резервам на оплату отпусков в части страховых взносов

1 142 400,00

Начисление резервов на выплаты по сокращению в 2016г.

580 000,00

Начисление отложенных обязательств по сокращению штата в 2016г.

580 800,00

Начисление резервов по понесенным расходам, по которым на отчетную дату не поступили расчетные документы

170 000,00

Начисление отложенных обязательств по сформированным резервам по понесенным расходам, по которым на отчетную дату не поступили расчетные документы

170 000,00

2. Начисление расходов за счет резервов и сверх них в течение 2016г. (суммарный оборот за 2016г.)

Начисление отпускных за счет сформированных резервов

3 570 000,00

Списание отложенных обязательств по сформированным резервам на оплату отпусков

3 570 000,00

Начисление отпускных на сумму, превышающую сформированный резерв

680 000,00

Начисление обязательств по оплате отпускных

4 250 000,00

Начисление отпускных в части страховых взносов за счет сформированных резервов

952 000,00

Списание отложенных обязательств по сформированным резервам на оплату отпусков в части страховых взносов

952 000,00

Начисление обязательств по оплате отпускных в части страховых взносов

952 000,00

Начисление выплат по сокращению за счет сформированных резервов

540 000,00

Списание отложенных обязательств по сформированным резервам на сокращение штата

540 000,00

Начисление обязательств по сокращению штата

540 000,00

Начисление расходов, по которым поступили расчетные документы, за счет сформированных ранее резервов

170 000,00

Списание отложенных обязательств по сформированным резервам расходов, по которым поступили расчетные документы

170 000,00

Начисление обязательств, по которым поступили расчетные документы

170 000,00

При формировании резерва на 2017г. Учреждение будет формировать резерв с учетом оставшегося сальдо счета 040160000 по следующим резервам:

— 440160211 резерв по сокращению штата = 40 000,00 руб.

— 440160213 резерв по выплате отпускных в части страховых взносов = 190 400,00 руб.

Учет резервов предстоящих расходов

Учреждения государственного сектора вправе формировать резервы предстоящих расходов. По каким обязательствам можно формировать резерв, порядок формирования резерва, документальное оформление и отражение резервов предстоящих расходов в бухгалтерском (бюджетном) учете рассмотрим в данной статье.

По каким обязательствам нужно формировать резервы предстоящих расходов?

Согласно п. 302.1 Инструкции, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 г. № 157н (далее – Инструкция № 157н), резервы предстоящих расходов представляют собой информацию о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов на финансовый результат учреждения, по обязательствам, неопределенным по величине и (или) времени исполнения.

Резерв предстоящих расходов может быть создан по:

  • предстоящей оплате отпусков за фактически отработанное время или компенсации за неиспользованный отпуск, в том числе при увольнении, включая платежи на обязательное социальное страхование сотрудника (служащего) учреждения;
  • предстоящей оплате по требованию покупателей гарантийного ремонта, текущего обслуживания в случаях, предусмотренных договором поставки;
  • иным аналогичным предстоящим оплатам;
  • обязательствам, возникающих в силу законодательства Российской Федерации при принятии решения о реструктуризации деятельности учреждения, в том числе создании, изменении структуры (состава) обособленных подразделений учреждения и (или) изменении видов деятельности учреждения, а также при принятии решения о реорганизации либо ликвидации учреждения;
  • обязательствам, возникающим из претензионных требований и исков по результатам фактов хозяйственной жизни в размере сумм, предъявленных к учреждению штрафных санкций (пеней), иных компенсаций;
  • обязательствам учреждения, возникающим по фактам хозяйственной деятельности (сделкам, операциям), по начислению которых существует на отчетную дату неопределенность по их размеру в виду отсутствия первичных учетных документов;
  • иным обязательствам, неопределенным по величине и (или) времени исполнения, в случаях, предусмотренных актом учреждения, принятого при формировании его учетной политики.

Перечень расходов, по которым могут быть сформированы резервы, является открытым.

Порядок формирования резервов (виды формируемых резервов, методы оценки обязательств, дата признания в учете и т.д.) устанавливается учреждением в рамках формирования учетной политики.

Бухгалтерский учет

Порядок бухгалтерского (бюджетного) учета в учреждениях госсектора регулируется:

  • В казенных учреждениях — Инструкцией, утв. Приказом Минфина России от 06.12.2010 г. № 162н (далее — Инструкция № 162н);
  • В бюджетных учреждениях — Инструкцией, утв. Приказом Минфина России от 16.12.2010 г. № 174н (далее — Инструкция № 174н);
  • В автономных учреждениях — Инструкцией, утв. Приказом Минфина России от 23.12.2010 г. № 183н (далее – Инструкция № 183н).

Согласно п. 302.1 Инструкции № 157н для учета резервов предстоящих расходов предназначен счет 401 60 «Резервы предстоящих расходов».

Согласно п. 124.1 Инструкции № 162н, п. 160.1 Инструкции № 174н, п. 189 Инструкции № 183н формирование суммы резерва отражается:

  • Дебет 0 106 00 000, 0 109 00 000, 0 401 20 200 Кредит 0 401 60 000.

В соответствии с п. 124.2 Инструкции № 162н, п. 160.1 Инструкции № 174н, п. 189 Инструкции № 183н операции по начислению расчетов по обязательствам за счет сумм резервов отражаются следующими бухгалтерскими записями:

  • Дебет 0 401 60 000 Кредит 0 302 00 000, 0 303 00 000.

Документальное оформление

Аналитический учет по резервам ведется в Многографной карточке или в Карточке учета средств и расчетов, по видам создаваемых резервов.

Как принять обязательство на сумму резерва?

На сумму резерва предстоящих расходов учреждению необходимо принять отложенное обязательство.

Согласно п. 308 Инструкции № 157н, отложенные обязательства — обязательства учреждения, величина которых определена на момент их принятия условно (расчетно) и (или) по которым не определено время (финансовый период) их исполнения, при условии создания в учете учреждения по данным обязательствам резерва предстоящих расходов.

Отложенные обязательства отражаются по аналитической группе 90 «Санкционирование на иные очередные года (за пределами планового периода)» синтетического счета санкционирования расходов (п. 309 Инструкции № 157н).
Руководствуясь Инструкцией № 162н и п. 1.2.3 части 1 Приложения «Составление и представление месячной, квартальной бюджетной отчетности, квартальной бухгалтерской отчетности государственных бюджетных и автономных учреждений в 2017 году» к совместному письму Минфина России № 02-07-07/21798, Казначейства России № 07-04-05/02-308 от 07.04.2017 (далее — Письмо), операции по отложенным обязательствам в учете казенных учреждений отражаются:

  • Дебет 1 501 93 000 Кредит 1 502 99 000 – приняты отложенные обязательства (п. 141.2 Инструкции № 162н);
  • Дебет 1 502 99 000 Кредит 1 502 11 000 — принято бюджетное обязательство текущего финансового года при использовании созданного ранее резерва (п. 141.2 Инструкции № 162н);
  • Дебет 1 501 13 000 Кредит 1 501 93 000 — принято бюджетное обязательство текущего финансового года при использовании созданного ранее резерва (п. 134 Инструкции 162н).

Бухгалтерские записи по отложенным обязательствам в учете бюджетных и автономных учреждений отражаются аналогично.

Руководствуясь Инструкцией № 174н, Инструкцией № 183н и п. 1.2.3 Письма, операции по отложенным обязательствам в учете бюджетных и автономных учреждениях отражаются:

  • Дебет 0 506 90 000 Кредит 0 502 99 000 – приняты отложенные обязательства (п. 174 Инструкции № 174н, п. 203 Инструкции № 183н);
  • Дебет 0 502 99 000 Кредит 0 502 11 000 — принято обязательство текущего финансового года при использовании созданного ранее резерва (п. 167 Инструкции № 174н, п. 196 Инструкции № 183н);
  • Дебет 0 506 10 000 Кредит 0 506 90 000 — принято обязательство текущего финансового года при использовании созданного ранее резерва.

Нужно ли переносить резерв на следующий год?

Резерв должен использоваться только на покрытие тех затрат, в отношении которых этот резерв был изначально создан. Учет остатков резерва зависит от того, планирует ли учреждение в следующем году создание резерва по соответствующему виду расходов. Если учреждение формировать сумму резерва не планирует, то размер резерва необходимо скорректировать.

В бухгалтерском учете корректировка размера резерва по соответствующим расходам, а также принятых обязательств по расходам за счет сформированного резерва, в соответствующем финансовом году, отражается способом «Красное сторно». Если учреждение в следующем отчетном периоде планирует создавать резерв по соответствующему виду расходов, то показатели резерва переносятся на следующий год.

Налоговый учет

Налоговый учет остатков резерва также зависит от того, планирует ли учреждение в следующем году создание резерва по соответствующему виду расходов.

Если резерв создаваться не будет, все неиспользованные суммы резерва текущего года следует учесть в составе внереализационных доходов на 31 декабря текущего налогового периода (п. 5 ст. 324.1 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 29 октября 2012 г. N 03-03-10/121).

Если учреждение планирует создавать резерв на следующий год, то при определении суммы такого резерва учитываются только соответствующие расходы (п. 4 ст. 324.1 НК РФ, Письмо Минфина России от 29.10.2012 № 03-03-10/121). Другими словами, та часть неиспользованного резерва, которая относится к соответствующему виду расходов, может не относиться на внереализационные доходы, а включаться в резерв следующего года.

Остальная сумма резерва, не использованная в текущем году, учитывается в составе доходов текущего налогового периода (п. 3 ст. 324.1 НК РФ).