Подарочный сертификат НДС

Раздаем подарочные сертификаты сотрудникам: порядок бухучета и налогообложения

ИА «Гарант»

Организация планирует приобрести подарочные сертификаты и передать их сотрудникам. Каков порядок бухгалтерского и налогового учета (НДС и налог на прибыль) подарочных сертификатов? Может ли быть принят к вычету «входной» НДС, предъявленный продавцом подарочного сертификата?
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Вопрос обложения НДС операции по безвозмездной передаче сотрудникам подарочных сертификатов является неоднозначным.
Если передачу подарочных сертификатов работникам организация признает операцией, облагаемой НДС, «входной» НДС по приобретенным сертификатам может быть принят к вычету.
Бухгалтерские проводки, которые могут иметь место в Вашей ситуации, приведены в тексте ответа (в разделе «Бухгалтерский учет»).
Обоснование позиции:

Правовая природа подарочных сертификатов

Отметим, что законодательство не содержит прямого понятия подарочного сертификата (подарочной карты) и прямо не регулирует их оборот. В ст. 128 ГК РФ такой вид объекта гражданских прав, как подарочные сертификаты, не поименован. В связи с этим точная квалификация правовой природы подарочных сертификатов затруднительна.
Разъяснения Минфина России о правовой природе подарочных сертификатов весьма противоречивы.
По мнению специалистов Минфина России, выраженному в письме от 19.12.2014 N 03-11-11/65746, реализуемые налогоплательщиками, осуществляющими розничную торговлю, подарочные сертификаты являются товарами.
При этом в письме Минфина России от 28.07.2014 N 03-04-06/36994 высказано предположение, что под подарочным сертификатом может пониматься документ, удостоверяющий право его держателя приобрести у лица, выпустившего сертификат, товары, работы или услуги на сумму, равную номинальной стоимости этого сертификата.
В более ранних письмах чиновники высказывали следующую точку зрения.
Например, в письме Минфина России от 25.04.2011 N 03-03-06/1/268 разъяснялось, что подарочный сертификат не является товаром, он дает право предъявителю приобрести у продавца товары (работы, услуги) на сумму, указанную в сертификате. Поэтому сумма, полученная организацией, является предварительной оплатой в счет розничной продажи товаров (оказания услуг, выполнения работ), которые будут приобретены (оказаны, выполнены) в будущем.
В письме Минфина России от 04.04.2011 N 03-03-06/1/207 указывалось, что при приобретении подарочного сертификата организация приобретает не товар, а обязательство продавца предоставить выбранный владельцем сертификата товар (работы, услуги) на определенную сумму.
К аналогичному выводу приходили представители налоговых органов (смотрите, например, письма УФНС России по г. Москве от 17.09.2010 N 17-15-098018, от 22.10.2009 N 17-15/110609).
Некоторые суды при решении вопросов налогообложения передачу сертификатов также рассматривали как передачу товара (смотрите, например, постановление ФАС Московского округа от 15.02.2006 N КА-А40/97-06).
Некоторую определенность в квалификации подарочных сертификатов внес Верховный Суд РФ в определении СК по экономическим спорам от 25.12.2014 N 305-КГ14-1498. Высшие судьи пришли к выводу, что денежные средства, полученные эмитентом карт (сертификатов) при их реализации организации, приобретающей карты (сертификаты) для последующей передачи физическим лицам, фактически являются предварительной оплатой товаров, которые будут приобретаться физическими лицами в будущем. Данный подход уже принят к сведению налоговыми органами для использования в работе (письмо ФНС России от 17.07.2015 N СА-4-7/12693@ (раздел «Налог на прибыль»), информация ФНС России от 13.01.2015)*(1).

Данная точка зрения в настоящее время поддерживается арбитражными судами. Например, в постановлении Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.07.2015 N 18АП-7528/15 судьи констатировали, что как таковой подарочный сертификат не является товаром, а лишь подтверждает внесение денежных средств за товар, который может быть приобретен как самим плательщиком, так и другим лицом в последующем в сроки, определенные в сертификате. Сертификат предоставляет право приобрести товар на сумму, указанную в нем. При указанных условиях внесенные денежные средства являются в контексте норм, регулирующих порядок заключения сделок купли-продажи, авансом (предоплатой).
По нашему мнению, поскольку суть сертификата заключается в том, что он предоставляет право приобретения определенных товаров, работ, услуг на указанную в нем сумму, отношения, связанные с приобретением подарочного сертификата, не могут рассматриваться в качестве отношений по приобретению сертификата как товара.

НДС при передаче подарочных сертификатов работникам

Обращаем внимание, что вопрос обложения НДС операции по безвозмездной передаче сотрудникам подарочных сертификатов является неоднозначным.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав признаются объектом обложения НДС.
В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе также признается реализацией товаров (работ, услуг).
Из прямого прочтения данной нормы не следует, что безвозмездно переданные имущественные права следует считать реализацией. Исходя из этого можно предположить, что безвозмездная передача имущественных прав не является операцией, облагаемой НДС. То есть, если расценивать передачу сотрудникам подарочных сертификатов в качестве передачи имущественных прав, объекта налогообложения по НДС не возникает.
К выводу о том, что передача имущественных прав на безвозмездной основе не признается объектом обложения НДС, приходили и арбитражные судьи (смотрите, например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 13.07.2011 N А81-4401/2010, от 12.11.2010 N А46-4140/2010).
В постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.02.2012 N 13АП-22800/11 было отмечено, что в силу положений главы 21 НК РФ передача работникам подарочного купона не подлежит обложению НДС, так как отсутствуют реализация товаров, работ или услуг, а также налоговая база при безвозмездной передаче имущественных прав.
В постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.02.2014 N Ф02-27/14 по делу N А19-4871/2013 также был сделан вывод о необложении НДС операции по передаче работникам подарочного сертификата. При этом аргументом для такого вывода послужило то, что нормами НК РФ не регламентирован порядок определения налоговой базы при безвозмездной передаче имущественных прав.
Вместе с тем другие суды указывают, что объектом обложения НДС признается передача имущественных прав как на возмездной, так и на безвозмездной основе (постановления ФАС Северо-Западного округа от 09.04.2012 N А66-3975/2011, ФАС Поволжского округа от 12.04.2012 N А65-17227/2011). Применительно к передаче сертификатов такой вывод был сделан в постановлении Четвертого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2013 N 04АП-4054/13.

В постановлении ФАС Московского округа от 15.02.2006 N КА-А40/97-06 судьи признали безвозмездную передачу права собственности на подарочный сертификат операцией по реализации товара, подлежащей обложению НДС.
Официальных разъяснений по данному вопросу нами не обнаружено.
Наличие судебной практики показывает, что неначисление НДС в рассматриваемой ситуации может вызвать претензии налоговых органов и привести к судебному разбирательству, которое может разрешиться в пользу налогового органа.

Входной НДС, предъявленный продавцом подарочного сертификата

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
Вычеты сумм НДС, предъявленных налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, производятся на основании ст. 171 НК РФ в порядке, предусмотренном ст. 172 НК РФ.
Налогоплательщик имеет право на вычет «входного» НДС, если одновременно выполняются следующие условия:

  • приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права предназначены для осуществления операций, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ);

  • товары (работы, услуги), имущественные права приняты к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ);

  • имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура поставщика (в установленных НК РФ случаях — иные документы, подтверждающие фактическую уплату сумм налога (п. 1 ст. 172 НК РФ)).

В общем случае налогоплательщик-покупатель, перечисливший продавцу предоплату (аванс) за товары (работы, услуги), имеет право принять к вычету предъявленные продавцом суммы НДС (п.п. 1, 12 ст. 171 НК РФ). Вычеты могут быть применены покупателем при условии наличия у него:

  • счетов-фактур, выставленных продавцами при получении аванса;

  • документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм аванса;

  • договора, предусматривающего предварительную оплату (п. 9 ст. 172 НК РФ).

То есть из указанных норм следует, что право у налогоплательщика принять к вычету предъявленные продавцом суммы НДС при перечислении авансом денег за подарочные сертификаты возникает только в случае, если имеется соответствующий договор, предусматривающий предварительную оплату, и счет-фактура, выставленный продавцом при получении аванса.
На момент отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) счет-фактура выставляется продавцом уже на сумму отгрузки. При этом, как указывает Минфин России в письме от 29.01.2016 N 03-07-14/4002, «…в соответствии с п. 7 ст. 168 НК РФ… при реализации товаров за наличный расчет организациями (предприятиями) и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования, установленные п.п. 3 и 4 данной статьи Кодекса, по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы. Таким образом, при реализации организацией розничной торговли подарочных сертификатов и товаров на сумму, указанную в подарочном сертификате, обязанность по выставлению счетов-фактур считается выполненной, если эмитент выдал покупателю кассовый чек».

Покупатель на основании такого счета-фактуры вправе принять всю сумму налога, выделенную в ней, к вычету. Но при этом у него появляется обязанность в этом же налоговом периоде восстановить в бюджет НДС, принятый к вычету с предоплаты (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Квалификация операции по приобретению подарочных сертификатов как предварительной оплаты за товары (работы, услуги) приводит к обязанности продавца исчислить НДС с сумм, полученных в оплату сертификата. Согласно пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ с суммы поступившего аванса в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав продавец должен исчислить и уплатить в бюджет НДС, а также (на основании абзаца второго п. 1 ст. 168 НК РФ) обязан предъявить покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав сумму налога, исчисленную в установленном порядке. При этом продавец не позднее пяти календарных дней со дня получения сумм предоплаты (аванса) выставляет в адрес покупателя соответствующий счет-фактуру (п. 3 ст. 168 НК РФ).
Вместе с тем следует отметить, что в случае приобретения организацией подарочного сертификата для вручения работникам она не принимает к учету сами товары (работы, услуги), право на приобретение которых предоставлено сертификатом.
В этом случае организация принимает к учету только сертификаты (документы, удостоверяющие право их обладателя приобрести у лица, выпустившего сертификат, товары, работы или услуги на сумму, указанную в сертификате).
С нашей точки зрения, если квалифицировать передачу сотрудникам подарочных сертификатов в качестве передачи имущественных прав, то приобретение сертификатов при одновременной оплате за них логично квалифицировать как приобретение этих имущественных прав.
Полагаем, что в этом случае (если передачу сертификатов организация признает операцией, облагаемой НДС) «входящий» НДС по приобретенным сертификатам может быть принят к вычету на основании пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ (имущественные права приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения).
По нашему мнению, выставленный авансовый счет-фактура в адрес Вашей организации поставщиком может служить основанием для принятия к вычету НДС с суммы, указанной в подарочном сертификате, поскольку для покупателя сертификата эта сумма выражает стоимость приобретения имущественного права. Обычный счет-фактуру на реализацию имущественного права продавец не предоставит, ведь для него сумма оплаты за сертификат — это предоплата за товар (работу, услугу), которые будут приобретены держателем сертификата (сотрудником организации-покупателя). Обычный счет-фактуру продавец может выписать только на приобретенные по сертификату товары (работы, услуги).
Однако, учитывая, что главой 21 НК РФ не установлен конкретный порядок применения налоговых вычетов по НДС при приобретении имущественных прав путем приобретения подарочных сертификатов, не исключаем вероятности разногласий с налоговыми органами по вопросу принятия к вычету НДС по авансовому счету-фактуре.

Также нам не удалось обнаружить официальных разъяснений по ситуациям, аналогичным Вашей. Поэтому рекомендуем обратиться в Минфин России за получением персональных разъяснений. Согласно пп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право получать от Минфина России письменные разъяснения по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах, наличие которых учитывается в случае возникновения спора в качестве обстоятельства, исключающего вину налогоплательщика (пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Бухгалтерский учет

Вопрос учета подарочных сертификатов законодательством не урегулирован.
На основании п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» полагаем, что до момента передачи сотрудникам подарочных сертификатов, дающих право на приобретение товаров (работ, услуг) на указанную в них сумму, их стоимость можно учитывать одним из следующих способов:
— на счете 50, субсчет «Денежные документы»;
— на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» с одновременным отражением их количества и стоимости на забалансовом счете для обеспечения сохранности и контроля за движением приобретенных подарочных сертификатов.
Выбранный способ учета подарочных сертификатов следует отразить в учетной политике организации.
В случае, если учет сертификатов осуществляется на счете 50 «Касса», субсчет «Денежные документы», рассматриваемая ситуация может быть отражена следующими записями на счетах бухгалтерского учета:
Дебет 76 Кредит 51
— перечислены денежные средства в оплату стоимости подарочных сертификатов;
Дебет 50, субсчет «Денежные документы» Кредит 76
— оприходованы подарочные сертификаты;
Дебет 19 Кредит 76
— отражена сумма НДС на основании счета-фактуры продавца;
Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
— принята к вычету сумма «входящего» НДС (в случае принятия организацией решения о налогообложении НДС операции по передаче сертификатов сотрудникам);
Дебет 91, субсчет «Прочие расходы, не принимаемые для налогообложения прибыли» Кредит 50, субсчет «Денежные документы»
— переданы сотрудникам подарочные сертификаты;
Дебет 91, субсчет «Прочие расходы, не принимаемые для налогообложения прибыли» Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»
— начислен НДС к уплате в бюджет с учетной стоимости подарочных сертификатов (если организацией принято решение о налогообложении НДС операции по передаче сертификатов сотрудникам).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Пивоварова Марина

Ответ прошел контроль качества
1 ноября 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
*(1) В случае, когда письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах не согласуются с решениями, постановлениями, информационными письмами Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, а также решениями, постановлениями, письмами Верховного Суда Российской Федерации, налоговые органы при реализации своих полномочий руководствуются указанными актами и письмами судов (письма Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571, ФНС России от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097). Смотрите также письма Минфина России от 21.04.2014 N 03-07-15/18197, ФНС России от 21.01.2016 N БС-4-11/647@, от 21.05.2015 N ГД-4-3/8627@.

Подарочный сертификат — это документ, удостоверяющий право его обладателя (держателя) приобрести у лица, выпустившего сертификат, товары, работы или услуги на сумму, равную номинальной стоимости этого сертификата (Письма Минфина России от 25.04.2011 N 03-03-06/1/268; УФНС России по г. Москве от 22.10.2009 N 17-15/110609).

При получении сертификата у сотрудника появляется право без оплаты выбрать понравившиеся ему товары (работы, услуги).

Поэтому передача сертификата сотруднику представляет собой безвозмездную передачу имущественных прав на уже оплаченные, но еще не выбранные товары, работы, услуги.

Обычно подарочный сертификат обладает следующими особенностями:

  • имеет ограниченный срок действия;
  • не выкупается обратно;
  • не восстанавливается в результате утраты;
  • изымается в момент его использования;
  • отрицательная разница между стоимостью выбранных товаров, работ или услуг и номиналом сертификата покупателю не компенсируется;
  • положительная разница между стоимостью выбранных товаров, работ или услуг и номиналом сертификата подлежит доплате покупателем.

Рассмотрим, как отражаются в налоговом и бухгалтерском учете расходы по приобретению подарочных сертификатов, а также операции по их передаче сотрудникам Организации. 📌 Реклама Отключить

Налог на прибыль

Имущественные права, удостоверенные подарочным сертификатом, передаются работнику безвозмездно.

Соответственно, расходы, связанные с приобретением и передачей подарочного сертификата, не учитываются в целях налогообложения прибыли (Пункт 16 ст. 270 НК РФ; Письмо Минфина России от 04.04.2011 N 03-03-06/1/207).

Применение ПБУ 18/02

Стоимость приобретения подарочных сертификатов, а также НДС, начисленный при их передаче работникам, признаются в качестве расходов в бухгалтерском учете, но не учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Следовательно, на эту сумму возникает постоянная разница, приводящая к отражению постоянного налогового обязательства (ПНО) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

📌 Реклама Отключить

В бухгалтерском учете было отражено постоянное налоговое обязательство следующей проводкой:

Дебет 99, субсчет «Постоянное налоговое обязательство», Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — начислено постоянное налоговое обязательство.

НДС

Передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией и, соответственно, является объектом обложения НДС (Подпункт 1 п. 1 ст. 146 НК РФ.).

Про безвозмездную передачу имущественных прав напрямую в НК ничего не говорится (Постановление ФАС ЗСО от 12.11.2010 N А46-4140/2010).

Контролирующие органы считают, что передача имущественных прав (неважно — на возмездной или безвозмездной основе) признается объектом налогообложения по НДС (Абзац 1 пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ; Письмо УФНС России по г. Москве от 24.02.2005 N 19-11/11038).

📌 Реклама Отключить

Налоговой базой при этом будет цена приобретения сертификата (Постановление ФАС МО от 15.02.2006 N КА-А40/97-06).

Так, при вручении подарочного сертификата работнику необходимо исчислить НДС по ставке 18% исходя из номинала сертификата без учета НДС.

Счет-фактура в таком случае составляется в одном экземпляре с целью его отражения в книге продаж.

Если на приобретенные сертификаты у Организации есть счет-фактура и Организация оплачивала сертификаты безналичным путем, то можно заявить к вычету «входной» НДС. Таким образом, потерь на НДС не будет: сколько приняли к вычету, столько и начислили.

НДФЛ

Сертификат дает работнику право на получение товаров (работ, услуг) на сумму, определенную его номиналом.

Это право передается безвозмездно.

То есть у работника возникает доход и налогооблагаемая база по НДФЛ (Пункт 1 ст. 210 НК РФ.).

📌 Реклама Отключить

Стоимость подарков, полученных работником в течение календарного года, не облагается НДФЛ, если их сумма не превышает 4000 руб. (Пункт 28 ст. 217 НК РФ.).

Если номинал сертификата больше 4000 руб., то сумма превышения подлежит обложению НДФЛ по ставке 13% (по работникам, являющимся резидентами) или 30% (по нерезидентам).

Исчисленную сумму НДФЛ нужно будет удержать непосредственно из денежных доходов работника при их фактической выплате (Пункт 4 ст. 226 НК РФ.).

Например, при выплате очередной заработной платы. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты (Статья 138 ТК РФ.).

Если стоимость подарка (в данном случае подарочного сертификата) превышает 3000 руб., то необходимо составить договор дарения в письменной форме (Пункт 2 ст. 574 ГК РФ.).

📌 Реклама Отключить

Однако письменный договор лучше иметь в любом случае.

Договор пригодится для того, чтобы подтвердить освобождение стоимости подарка от НДФЛ (когда сумма сертификата не превышает 4000 руб.) и избежать начисления страховых взносов.

Страховые взносы

Выплаты и иные вознаграждения, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных имущественных прав, не относятся к объекту обложения страховыми взносами (Часть 3 ст. 7 Закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ).

А договор дарения как раз и есть такой договор (Статья 574 ГК РФ.).

Таким образом, в случае передачи сертификата работнику по договору дарения объекта обложения страховыми взносами не возникает (Письмо Минздравсоцразвития России от 05.03.2010 N 473-19).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете приобретение и передача сотруднику подарочного сертификата отражаются следующим образом: 📌 Реклама Отключить

Дт

Кт

Подарочный сертификат оплачен 76 (71, 60)

«Расчеты с разными

дебиторами и

кредиторами»

51 (50) «Расчетный

счет»

Оприходованы подарочные сертификаты 50-3, субсчет «Денежные документы» 76 (71, 60) «Расчеты

с разными дебиторами

и кредиторами»

Подарочные сертификаты переданы

сотрудникам, и их стоимость

отражена в составе прочих

расходов

91-2 «Прочие

расходы»

50-3, субсчет «Денежные документы»
Отражен «входной» НДС 19 «НДС» 76 (71, 60) «Расчеты

с разными дебиторами

и кредиторами»

НДС принят к вычету 68 «Расчеты по

налогам и сборам»

19 «НДС»
Начислен НДС с безвозмездной

передачи сертификата

91-2 «Прочие

расходы»

68 «Расчеты по

налогам и сборам»

На дату выплаты заработной платы

удержан НДФЛ, в случае если

стоимость подарочного

сертификата превышает 4000 руб.

70 «Расчеты с

персоналом по

оплате труда»

68 «Расчеты по

налогам и сборам»

Так как в налоговом учете затраты, связанные с приобретением подарочного сертификата, не признаются, в бухгалтерском учете возникают постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (ПНО)
Отражено ПНО

((стоимость сертификата +

начисленный при передаче

сертификата НДС) x 20%)

99 «Прибыли и

убытки»

68 «Расчеты по

налогам и сборам»

Для обеспечения сохранности приобретенных подарочных сертификатов и контроля над их движением организация может отразить стоимость сертификатов на забалансовом счете, например 016 «Имущество, приобретенное для передачи в качестве подарков». 📌 Реклама Отключить

Пример

Компания приобрела подарочные сертификаты в количестве 12 штук по номиналу 5000 руб. для передачи их работникам с оформлением договоров дарения.

Операции по приобретению подарочных сертификатов и передаче их сотрудникам следует отразить в бухучете следующим образом:

Дебет 60 Кредит 71

— 60 000 руб. (5000 руб. x 12 шт.) — оплачены подарочные сертификаты в количестве 12 штук через подотчетное лицо;

Дебет 50-3, субсчет «Денежные документы», Кредит 60

— 60 000 руб. — оприходованы подарочные сертификаты в количестве 12 штук;

Дебет 91-2, субсчет «Прочие расходы», Кредит 50-3, субсчет «Денежные документы»,

— 60 000 руб. — подарочные сертификаты переданы работникам по договорам дарения.

📌 Реклама Отключить

Расходы, связанные с приобретением и передачей сертификатов работникам, не учитываются при расчете налога на прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ).

В бухгалтерском учете будет отражено постоянное налоговое обязательство следующей проводкой:

Дебет 99, субсчет «Постоянное налоговое обязательство», Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»,

— 14 160 руб. ((60 000 руб.+10 800 руб.) x 20%) — начислено постоянное налоговое обязательство.

Поскольку стоимость подарка в виде подарочного сертификата превышает 4000 руб., бухгалтер обязан удержать НДФЛ с суммы превышения необлагаемого норматива (п. 28 ст. 217 НК РФ):

Дебет 70 Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДФЛ»,

— 1560 руб. { x 12 чел.} — начислен НДФЛ с доходов каждого получившего сертификат сотрудника.

Особенности учета подарочных сертификатов

Деятельность по распространению подарочных сертификатов, гарантирующих поступление продавцу дохода в указываемом в них размере, востребована при проведении организациями торговых операций. Они применяются при предоставлении услуг, реализации товара или могут передаваться безвозмездно в качестве бонуса к крупному приобретению.

Сертификат чаще предлагается в виде бумажного документа или карточки из пластика с определенным номиналом и номером, которые позже можно поменять на реализуемую продукцию или услугу.

Сущность и особенности операций с подарочным сертификатом

Объявляемое компанией предложение о реализации подарочных сертификатов признается публичной офертой, а его покупка потребителем подразумевает принятие последним оферты (акцепта) и всех оговоренных в ней параметров (ст. 432, 433, 435, 437, 438 ГК РФ).

Правила использования бонусного документа часто указываются в нем самом, при этом обмен его на деньги не предусмотрен. По завершении времени его действия предусмотренная к использованию сумма погашается, то есть остается у продавца и не возвращается приобретателю карточки. Также утраченный или испорченный документ не подлежит восстановлению.

Подарочное обязательство представляет собой вариант предварительного соглашения, по которому в течение некоторого периода продавец обязан оформить с предъявителем документа договор о купле-продаже на указываемую в бланке сумму. Оплаченные за него деньги выступают в качестве предварительной оплаты за товары, приобретаемые в будущем периоде.

К сведению! На карточке фиксируется лишь сумма сделки, а наименование товара и его цена на момент приобретения сертификата не определены.

Налоговый учет сертификата

Приобретение сертификата являет собой предварительный платеж за планируемую к получению в будущем услугу (при предъявлении карточки), а собственно реализацией продукта/услуги выступает обмен документального подтверждения произведенной предоплаты на услугу или продукт. Поэтому при продаже у организации-налогоплательщика отсутствует объект, подлежащий обложению обязательным платежом по прибыли (ст. 251 НК РФ). Доходы, получаемые в качестве предварительной платы за будущие товары, не подлежат учету при расчете базы для налога по прибыли.

Поэтому сумма оплаты за подарочные обязательства, полученная распространителем от потенциального покупателя в счет будущих услуг, учитывается при расчете налога по прибыли в поступлениях от реализации на момент фактического предоставления услуги (письмо МФ РФ №03-03-06/1/268 от 25.04.2011, ст. 248, 274 НК РФ).

Если покупатель в течение определенного периода не предъявил (не использовал) сертификат, то размер переданного продавцу предварительного платежа при налогообложении по прибыли учитывается как имущество, полученное на безвозмездной основе, или внереализационный доход (ст. 250 НК РФ).

При подсчете величины обязательного платежа на добавленную стоимость (НДС) в качестве объекта для обложения учитывается реализация товаров в пределах территории страны (ст. 146 НК РФ). Поэтому по НДС сумму для определения налога рассчитывают:

  • На день реализации подарочных обязательств, так как предварительная плата за будущие услуги производится до оказания этих услуг (ст. 167 НК РФ). База для подсчета налога при наличии платы в счет будущих услуг формируется из поступлений с учетом налога – по ставке 18/118 (ст. 154 НК РФ).
  • Следующий раз база для НДС определяется при непосредственном предоставлении услуги (обмене бонусного документа). Ставится на вычет рассчитанный прежде НДС, если стоимость предоставляемых услуг не меньше оплаченной по обязательству суммы (ст. 154, 171 НК РФ). Когда стоимость предоставленной услуги оказывается меньше величины предоплаты или не произошло использования сертификата, то ранее начисленный НДС к вычету с разницы не принимается.

При выявлении объекта для подсчета налога по упрощенному методу обложения налогом (УСНО) предприятия принимают в расчет поступления от реализации (ст. 346 НК РФ). При этом в качестве даты их получения будет принят день приема денег, день получения иного имущества или прав на него.

При купле подарочного сертификата в первую очередь происходит поступление денег, а спустя некоторое время — оказание услуги. Поэтому объектом для подсчета налога при УСНО служит сумма платы за обязательство, полученная продавцом на день его реализации.

Для налогоплательщиков, применяющих в качестве объекта налогообложения размер полученных доходов за минусом суммы расходов, поступления от проданных подарочных сертификатов учитывают аналогично. Они также имеют право уменьшить указанные доходы на размер понесенных трат. К тратам предприятия отнесены расходы после фактической платы, к которой причислено окончание обязательства покупателя перед продавцом, касающееся передачи продукта или прав на имущество (ст. 346 НК РФ).

К сведению! Все произведенные расходы должны иметь обоснованное подтверждение в виде документов (ст. 346, 252 НК РФ).

Бухгалтерский учет сертификата

Процедура учета бонусных документов разделяется по нескольким этапам:

  • изготовление;
  • продажа (реализация);
  • погашение (обмен) подарочного обязательства на изделие;
  • погашение сертификатов, не предоставленных к обмену.

В отношении подарочных форм при бухгалтерском учете предусматривается учет трат, связанных с их производством. Подобные затраты, имеющие отношение к приобретению и продаже товара, относят к расходам по обычным вариантам деятельности. В бухучете надлежит выполнить следующие записи:

  • траты на создание документов: Дебет 44 сч. (Затраты по продаже) / Кредит 60 сч. (Расчеты с поставщиками/подрядчиками);
  • учет обязательного бюджетного платежа (НДС входного) по оприходованным в бухучете бланкам: Дебет 19 сч. / Кредит 60 сч.;
  • принятие налога к вычету (НДС входного): Дебет 68 сч. (Расчеты по НДС) / Кредит 19 сч.;
  • оприходование обязательств: Дебет 006 сч. (Документы строгой отчетности, субсчет «Подарочные сертификаты»).

На внебалансовом счете (006) учет бланков ведется по количеству, идентификационным номерам или номинальной стоимости.

Траты по изготовлению бланков относят к прочим расходам, они подлежат списанию на расходы текущего периода (месяца), а также могут засчитываться по статьям рекламных расходов предприятия в виде стоимости их покупки (не больше 1% выручки от реализации).

При приеме к уплате подарочных форм исчисляется налог по реализации и принимается на вычет величина налога, рассчитанного с предоплаты. Проводки по операциям будут следующими:

К сведению! НДС, оплаченный с полученной прежде предоплаты, не подлежит возмещению в ситуации, когда реализованные сертификаты не использованы покупателями в установленный срок.

Проводки по неиспользованным подарочным обязательствам:

  • отражение размера неиспользованных документов в сумме поступлений: Дебет 62 сч. / Кредит 91 сч. (Прочие доходы и расходы);
  • отнесение к расходам уплаченного с предоплаты НДС: Дебет 91 сч. / Кредит 62 сч. (субсчет «Полученные авансы»).

Сертификаты, не реализованные за установленный для использования период, подлежат уничтожению с составлением соответствующего акта и последующему списанию с учета.

Использование кассовых аппаратов при реализации сертификатов

Компании, осуществляющие расчеты при оказании услуг/продаже продукта с применением платежных карт или наличных денег, обязаны проводить все расчеты на базе технических устройств контрольно-кассового типа (ККТ). При этом экземпляры ККТ должны пройти регистрацию в государственном реестре (ФЗ № 54, 22.05.2003). При работе с ККТ в момент уплаты денег покупателем продавец должен передать ему кассовый чек, отпечатанный на ККТ.

Подарочное обязательство представляет собой специфичный авансовый платеж (не товар), поэтому предприятие, продавая его, должно использовать ККТ и пробить чек (в момент продажи). Аналогично чек по кассе должен пробиваться (по отдельной секции ККТ) при расчете за товар с помощью подарочного документа (письмо МФ РФ № 03-03-06/1/268, 25.04.2011).