Покупка бу основных средств

Содержание

Покупаем основные средства, бывшие в эксплуатации

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 24 февраля 2012 г.

Содержание журнала № 5 за 2012 г.На вопросы отвечала Е.В. Строкова, экономист

Если вы купили основное средство (ОС), до этого эксплуатирующееся другим собственником, то вам нужно правильно определить срок полезного использования (СПИ) такого ОС и установить норму амортизации по нему для целей налогообложения прибыли. Ведь для целей налогового учета, вы, во-первых, должны включить объект ОС, бывший в эксплуатации, в состав той же амортизационной группы (подгруппы), в которой он числился у предыдущего собственникап. 12 ст. 258 НК РФ. А во-вторых, при применении линейного метода начисления амортизации вы в определенных ситуациях можете уменьшить срок полезного использования полученного объекта на фактический срок его эксплуатации предыдущим собственникомп. 7 ст. 258 НК РФ.

Рассмотрим на примерах, как это сделать.

Подержанные ОС стоимостью не более 40 000 руб. сразу списываем на расходы

М.В. Шальнева, г. Томск

Наша организация купила за 35 000 руб. подержанное ОС, которое у предыдущего собственника было недоамортизировано. Можем ли мы стоимость такого объекта списать на налоговые расходы или нужно продолжать его амортизировать?

: Имущество, стоимость которого не превышает 40 000 руб., независимо от СПИ не является амортизируемым. А значит, его стоимость вы можете единовременно учесть в «прибыльных» расходахп. 1 ст. 256, подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Кстати, остаточная стоимость этого объекта у предыдущего собственника, которую он указал в акте по форме № ОС-1, никак не влияет на порядок признания объекта амортизируемым имуществом.

Полностью самортизированное у предыдущего собственника имущество может быть для вас ОС

С.А. Сурикова, г. Королев, Московская обл.

Купили имущество за 70 000 руб., которому более 50 лет. У предыдущего собственника это ОС полностью самортизировано. Нужно ли нам принимать его к учету в качестве амортизируемого имущества?

: Если вы считаете, что СПИ этого имущества больше 12 месяцев, то вы должны включить этот объект в состав амортизируемого имущества, ведь его стоимость более 40 000 руб.п. 1 ст. 256 НК РФ Несмотря на то что у предыдущего собственника объект был полностью самортизирован, вам нужно определить СПИ объекта, исходя из периода, в течение которого вы планируете его эксплуатировать. И после этого начислять амортизацию до полного списания его стоимостип. 7 ст. 258 НК РФ.

Повышающие коэффициенты применяются и к «бэушным» ОС

И.Б. Куликова, г. Москва

Возможно ли применить повышающий коэффициент к приобретенному «бэушному» ОС, если оно относится к 5-й амортизационной группе и мы собираемся использовать его круглосуточно?

: Да, возможно. Применение повышающего коэффициента не зависит от того, новое это ОС или «бэушное»подп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ.

Но помните, что круглосуточный график работы ОС вам надо подтвердить документамиПисьмо УФНС по г. Москве от 25.04.2011 № 16-12/040322@:

  • приказом руководителя о применении специального коэффициента в отношении конкретных ОС с указанием их инвентарных номеров;
  • распорядительным документом о режиме работы организации и ее отдельных подразделений;
  • табелем учета рабочего времени сотрудников.

Иностранец тоже может подтвердить срок эксплуатации проданных ОС

Е.К. Макарова, г. Воронеж

Мы купили в Германии у иностранной компании седельные тягачи. Никаких данных о начислении амортизации и о сроке их использования предыдущий собственник, конечно, не дал. В какую амортизационную группу надо включить эти ОС и можно ли как-то учесть их предыдущий срок эксплуатации?

: Поскольку у вас нет документально подтвержденных сведений о периоде эксплуатации объектов от предыдущего собственника, то на дату ввода ОС в эксплуатацию самостоятельно определите по правительственной Классификации их группу и СПИп. 1 Письма Минфина от 16.07.2009 № 03-03-06/2/141. В вашем случае это будет 5-я амортизационная группа со сроком полезного использования свыше 7 и до 10 лет включительно (коды ОКОФ с 15 3410210 по 15 3410216).

Энциклопедия решений. Учет приобретения основных средств, бывших в эксплуатации

Учет приобретения основных средств, бывших в эксплуатации

Организация приобрела оборудование, бывшее в эксплуатации у предыдущего собственника. Как отразить это приобретение в бухгалтерском и налоговом учете?

Юридические аспекты

Существенными условиями договора поставки являются условие о наименовании товара (п. 3 ст. 455 ГК РФ) и условие о количестве товара (п. 3 ст. 455, ст. 465 ГК РФ). Условия о сроке поставки товара и о цене товара не являются существенными условиями (п. 1 ст. 485, п. 3 ст. 424 ГК РФ).

Если в договоре купли-продажи момент перехода права собственности на товар особо не оговорен, то согласно ст. 223 ГК РФ считается, что право собственности на товар переходит к покупателю с момента передачи этого товара. При этом передачей считается вручение вещи приобретателю, то есть фактическое поступление вещи во владение приобретателя или указанного им лица, сдача вещи перевозчику для отправки приобретателю, а также передача товарораспорядительного документа на вещь (ст. 224 ГК РФ).

Внимание

Стороны договора купли-продажи вправе определить момент перехода права собственности на товар, который отличается от принятого по умолчанию.

Если основное средство приобретается в рознице, то применяются положения о розничной купле-продаже (п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18).

Приобретение основных средств, являющихся движимым имуществом, не требует государственной регистрации (ст. 130, ст. 131 ГК РФ). К движимым относится все вещи, кроме недвижимости (земельных участков, зданий и пр.).

О приобретение недвижимости в качестве ОС подробнее см. Учет приобретения недвижимости.

Бухгалтерский учет

Инструкция к счету

01

Типовые проводки

к счету 01: по дебету

Согласно п. 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (далее — ПБУ 6/01) для принятия актива к бухгалтерскому учету в составе основных средств необходимо одновременное выполнение условий:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 организация может учитывать активы, которые соответствуют условиям отнесения их к основным средствам, но имеют стоимость не более лимита, предусмотренного учетной политикой предприятия (в пределах 40 000 руб. за единицу) в составе материально-производственных запасов. Для этого в учетной политике должно быть установлено, что в организации применяется положение четвертого абзаца п. 5 ПБУ 6/01 и установлен лимит.

Подробнее о приобретении «малоценных» ОС в составе МПЗ см. Учет приобретения «малоценных» основных средств, учитываемых в качестве МПЗ.

Согласно п. 8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются, в частности, суммы, уплачиваемые (подлежащие уплате) в соответствии с договором поставщику (продавцу).

Таким образом, в бухгалтерском учете приобретенные основные средства, бывшие в эксплуатации, учитываются не по остаточной стоимости, указанной в документах поставщика, а по сумме фактических затрат организации на их приобретение. Сумма амортизации, начисленная предыдущим собственником, в бухгалтерском учете у нового собственника не отражается.

Об определении срока полезного использования ОС, бывших в эксплуатации, в бухгалтерском учете см. Учет основных средств, бывших в эксплуатации. Установление срока полезного использования.

Документооборот

Все формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются — лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», далее — Закон N 402-ФЗ).

Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения документов, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При составлении собственных документов рекомендуем также воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 7.0.97-2016 «Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Организационно-распорядительная документация. Требования к оформлению документов».

В Информации Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012 разъяснено, что обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (кроме Закона N 402-ФЗ). Это значит, что если использование унифицированной формы предусмотрено, например, ЦБ РФ (кассовые документы), Уставом автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта и постановлением Правительства РФ (транспортная накладная) и т.п., то их использование по-прежнему обязательно.

В соответствии с п. 81 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утверждены приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н) передача объекта основного средства в собственность других лиц оформляется Актом приемки-передачи основных средств. Унифицированная форма акта о приеме-передаче объекта ОС (кроме зданий, сооружений) N ОС-1 утверждена постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7. На основании этой формы организация может разработать собственный первичный документ. Акт применяется для оформления и учета операций приема, приема-передачи объектов ОС в организации или между организациями для включения в состав ОС и учета ввода в эксплуатацию объектов, поступивших по договорам купли-продажи.

Акт заполняется покупателем и продавцом при приеме-передаче объекта ОС. В нем отражаются сведения о состоянии ОС на дату приема-передачи на основании данных передающей стороны. В Акте указываются: фактический срок эксплуатации объекта у предыдущего владельца, установленный им срок полезного использования ОС, номер амортизационной группы, в которую был включен объект.

Формы документов

Пример акта приемки-передачи основных средств ОС-1

Пример инвентарной карточки ОС-6

Налогообложение

Налог на прибыль при покупке ОС, бывших в употреблении

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности (РИД) и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности и используются им для извлечения дохода. Амортизируемым признается имущество (а также РИД и иные объекты интеллектуальной собственности) со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более установленного п. 1 ст. 257 НК РФ лимита (с 2016 года — 100 000 рублей).

Пункты 2 и 3 ст. 256 НК РФ содержат перечень объектов, которые не подлежат амортизации или исключаются из состава амортизируемого имущества.

В налоговом учете первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за минусом НДС и акцизов (п. 1 ст. 257 НК РФ). Этот порядок формирования первоначальной стоимости распространяется как на новые основные средства, так и на бывшие в эксплуатации.

Таким образом, в налоговом учете приобретенные основные средства, бывшие в эксплуатации, учитываются не по остаточной стоимости, указанной в документах поставщика, а по сумме фактических затрат организации на их приобретение. Сумма амортизации, начисленная предыдущим собственником, в налоговом учете у нового собственника не учитывается.

Срок полезного использования ОС, бывших в эксплуатации, при линейном методе амортизации определяется по правилам п. 7 ст. 258 НК РФ.

Подробнее об этом см. Учет основных средств, бывших в эксплуатации. Установление срока полезного использования.

НДС при покупке ОС, бывших в употреблении

Согласно п. 1 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении имущества, если иное не установлено главой 21 НК РФ, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. Предъявленные суммы НДС подлежат вычету при условии, что ОС предназначено для операций, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ).

Вычеты сумм НДС, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, оборудования к установке производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств, оборудования к установке (п. 1 ст. 172 НК РФ) на основании счета фактуры продавца.

Пример

Организация приобрела оборудование, бывшее в эксплуатации. Стоимость объекта по договору — 1 200 000 руб. (в том числе НДС — 200 000 руб.). По данным прежнего владельца (акт ОС-1) первоначальная стоимость оборудования без НДС 2 000 000 руб., оборудование эксплуатировалось 72 месяца, начисленная амортизация в бухгалтерском учете — 1 200 000 руб., остаточная стоимость — 800 000 руб. Установленный предыдущим собственником срок полезного использования для целей бухгалтерского и налогового учета — 120 месяцев. Согласно Классификации ОС оборудование относится к 5-й амортизационной группе. Оборудование полностью оплачено. Расходы на доставку составили 120 000 руб. (в том числе НДС 20 000) и оплачены.

В бухгалтерском учете следует сделать записи:

Дебет

Кредит

Сумма, руб

Описание

08

60

1 000 000
(1 200 000 — 200 000)

стоимость оборудования учтена в качестве вложений во внеоборотные активы

08

76

100 000
(120 000 — 20 000)

стоимость доставки учтена в качестве качестве вложений во внеоборотные активы

19

60

200 000

учтен НДС, предъявленный поставщиком оборудования

19

76

20 000

учтен НДС, предъявленный транспортной компанией

68, субсчет «НДС»

19

220 000

(200 000 + 20 000)

НДС принят к вычету

01

08

1 100 000

(1 000 000 + 100 000)

оборудование учтено в составе основных средств

76

51

120 000

оплачена доставка оборудования

60

51

1 200 000

оплачено оборудование поставщику

В налоговом учете организация должна учитывать ОС в составе амортизируемого имущества по стоимости:

(1 200 000 — 200 000) + (120 000 — 20 000) = 1 100 000 руб.

Возможные риски

1. Включается ли в состав амортизируемого имущества бывшее в эксплуатации ОС, оставшийся срок полезного использования которого, рассчитанный по правилам п. 7 ст. 258 НК РФ, составляет менее 12 месяцев?

Формально такое ОС не соответствует требованиям к амортизируемому имуществу, установленным п. 1 ст. 256 НК РФ. Следовательно, его стоимость не должна погашаться путем амортизации, а должна учитываться в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ в составе материальных расходов единовременно при вводе в эксплуатацию. Отметим, что с 1 января 2015 года в целях списания стоимости такого имущества в течение более одного отчетного периода налогоплательщик вправе самостоятельно определить порядок признания материальных расходов в виде стоимости такого имущества с учетом срока его использования или иных экономически обоснованных показателей.

Однако, по мнению контролирующих органов, приобретенное основное средство, бывшее в употреблении, вне зависимости от оставшегося срока его полезного использования из состава амортизируемого имущества не исключается. По амортизируемому имуществу с остаточным сроком полезного использования меньше одного года, налогоплательщик определяет срок полезного использования самостоятельно с учетом требований техники безопасности и других факторов и продолжает его амортизировать до полного списания стоимости. Данная точка зрения находит поддержку и в правоприменительной практике.

Приобретение имущества, бывшего в употреблении

Л. Е. Тимофеева, эксперт журнала

Журнал «Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения» № 9/2013

Нередко организации по тем или иным причинам вынуждены приоб ретать имущество, бывшее в употреблении у предыдущего собственника. Несколько норм гл. 25 НК РФ посвящены тому, в состав какой амортизационной группы включить основное средство, имеющее ста тус б/у , как определить норму амортизации по нему. Однако, как по казывает практика, применение этих норм вызывает немало вопро сов. С некоторыми из них мы вас ознакомим.

Срок полезного использования для имущества, бывшего в употреблении

Варианты определения СПИ

По общему правилу в силу п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования (СПИ) признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. СПИ определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом Классификации ОС1.

Приведем положения гл. 25 Налог на прибыль организаций НК РФ, посвященные приобретению основных средств, бывших в употреблении. Так, согласно п. 12 ст. 258 НК РФ приобретенные налогоплательщиком объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника. В пункте 7 этой же статьи говорится следующее.

Налогоплательщик, приобретающий объекты основных средств, бывшие в употреблении, в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом СПИ, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. При этом СПИ этих основных средств может быть определен как СПИ, установленный их предыдущим собственником, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации им данного имущества (абз. 1 п. 7 ст. 258 НК РФ). Из анализа этих норм можно сделать вывод, что правило, прописанное в п. 12 ст. 258 НК РФ, носит обязательный характер, а вот нормы п. 7 данной статьи предполагают предоставление налогоплательщику определенного выбора (на это указывают слова вправе , может быть).

Подтверждением этого вывода может служить и Письмо от 23.09.2009 № 03-03-06/1/608, где финансисты высказали аналогичное мнение: Налоговый кодекс предоставляет налогоплательщику право самостоятельно решать, какой порядок определения СПИ имущества, бывшего в употреблении, ему применять. Со ссылкой на это письмо судьи Девятого арбитражного апелляционного суда в Постановлении от 17.01.2013 № 09АП38524/2012 отметили: за основу налогоплательщик может взять как СПИ, определенный им на основании Классификации ОС, так и СПИ, изначально установленный в соответствии с данным документом бывшим владельцем актива. Если налогоплательщик решает реализовать свое право на уменьшение СПИ такого имущества на количество лет (месяцев) эксплуатации предыдущим собственником, ему необходимо получить у предыдущего собственника данные о применявшихся в его налоговом учете СПИ и сроке фактической эксплуатации этого объекта основных средств.

На основании изложенного рассмотрим варианты, которые могут возникнуть при приобретении основного средства, бывшего в эксплуатации у предыдущего собственника.

Пример

ООО Самоцветы в апреле 2013 г. приобрело у ООО Зарница отопительный котел (код ОКОФ 14 2897030), бывший в употреблении. Стоимость оборудования – 247 800 руб. (в том числе НДС – 37 800 руб.). В этом же месяце объект был введен в эксплуатацию. Первоначальная стоимость составила 210 000 руб. (247 800 37 800).

Предыдущий собственник предоставил следующие данные об объек те: оборудование было включено в 5-ю амортизационную группу (иму щество со сроком полезного использования свыше семи до десяти лет включительно, или 85 – 120 месяцев). СПИ, им установленный, – 115 месяцев. Фактически оборудование эксплуатировалось 15 месяцев. Рассчитаем СПИ и норму амортизации данного основного средства у нового собственника – ООО Самоцветы .

Вариант 1

Обязательное правило – та же амортизационная группа (п. 12 ст. 258 НК РФ), поэтому в рассматриваемом примере это пятая группа. Организация решила воспользоваться своим правом на определение СПИ с учетом того срока, который установил предыдущий собственник, и срока фактической эксплуатации. СПИ определен равным 100 месяцам (115 — 15). Месячная норма амортизации составляет 1% (1 / 100 мес. х 100%). Сумма амортизации в месяц равна 2 100 руб. (210 000 руб. х 1%).

Вариант 2

В связи с тем, что абз. 1 п. 7 ст. 258 НК РФ предоставляет налогоплательщику право выбора, полагаем, что он может установить свой СПИ, руководствуясь Классификацией ОС, учитывая при этом срок фактической эксплуатации предыдущим собственником. Например, можно установить минимальный срок, предусмотренный для 5-й амортизационной группы, – 85 месяцев и уменьшить его на 15 месяцев. Таким образом, СПИ для основного средства, бывшего в употреблении, будет равен 70 месяцам (85 — 15). Месячная норма амортизации составляет 1,43% (1 / 70 мес. х 100%). Сумма амортизации в месяц равна 3 003 руб. (210 000 руб. х 1,43%).

Если до конца СПИ меньше года

На практике нередки ситуации, когда налогоплательщик приобретает бывшее в употреблении основное средство и при расчете СПИ обнаруживает, что разница между СПИ приобретенного объекта основных средств, установленным предыдущим собственником, и сроком его фактической эксплуатации последним составляет менее 12 месяцев. Является ли в таком случае приобретенный объект амортизируемым имуществом или его стоимость на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ можно единовременно списать в материальные расходы в момент ввода его в эксплуатацию?

Согласно Письму Минфина России от 16.07.2009 № 03-03-06/2/141 налогоплательщик, приобретая бывшее в употреблении амортизируемое имущество с остаточным СПИ меньше года, самостоятельно определяет для него СПИ с учетом требований техники безопасности и других факторов и продолжает его амортизировать до полного списания стоимости.

Таким образом, приобретенный объект основных средств, бывший в употреблении, с остаточным СПИ менее 12 месяцев не перестает быть объектом амортизируемого имущества. Этого подхода придерживаются и арбитры.

Так, например, судьи ФАС УО (см. Постановление от 23.03.2012 № Ф09-1350/122) рассматривали спор между налоговой инспекцией и организацией по поводу единовременного отнесения на затраты расходов, связанных с приобретением объектов основных средств, бывших в употреблении. Суть спора заключалась в следующем.

По условиям договора купли-продажи от 26.10.2007 организация приобрела ряд объектов. При этом по справке продавца имущество относится к 5 – 7-й группам амортизации, сроки полезного использования заканчивались в октябре – ноябре 2008 года. Приказом установлен СПИ для указанных основных средств – 12 месяцев. В декабре 2007 года основные средства были введены в эксплуатацию, их стоимость была включена в состав материальных расходов в полной сумме, то есть затраты списаны единовременно в том же месяце.

Судьи не поддержали налогоплательщика, указав на то, что стоимость приобретенных основных средств следовало относить на расходы, уменьшающие полученные доходы, равными долями в течение 12 месяцев начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором основные средства были введены в эксплуатацию, то есть с 2008 года и до полного списания его стоимости.

Если ОС полностью самортизировано предыдущим собственником

Может сложиться так, что срок фактического использования основного средства предыдущим собственником окажется равным СПИ, установленному в соответствии с Классификацией ОС, или превысит его. Это происходит в том случае, если на момент продажи основное средство полностью самортизировано предыдущим собственником. Тогда организация вправе самостоятельно установить СПИ с учетом требований техники безопасности и других факторов (абз. 2 п. 7 ст. 258 НК РФ).

Суды настаивают еще и на том, чтобы учитывать при определении СПИ срок возможного использования основного средства в деятельности организации в дальнейшем, его способность приносить доход и технические характеристики (см. Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.01.2013 № 09АП-38524/2012).

Например, тот же суд в Постановлении от 17.01.2013 № 09АП-38529/2012, поддержав налогоплательщика в споре с налоговым органом по вопросу о правильности определения СПИ по основным средствам, бывшим в эксплуатации, отметил, что при определении СПИ учитывалась не только совокупность технических характеристик, указанных в технических паспортах объектов, но и иных факторов – специфики вида деятельности, требований пожарной безопасности, устойчивости конструктивных элементов в случае возникновения аварийной ситуации на объекте, требований по обеспечению нормальных условий труда и мер по технике безопасности, то есть условий, которые фактически существуют в месте эксплуатации основного средства.

Если предыдущий собственник – физическое лицо

Случается, что организация приобретает основные средства, бывшие в эксплуатации у физического лица, например у собственного учредителя. Налоговый кодекс при установлении порядка определения СПИ для объектов, бывших в употреблении, не ставит ограничений относительно статуса бывших собственников. В то же время Минфин при ответе на вопрос, как рассчитать СПИ основных средств, приобретаемых у физических лиц, уточняет, что все зависит от того, является ли физическое лицо индивидуальным предпринимателем.

Если объекты, бывшие в употреблении, организация приобретает у предпринимателя, она вправе уменьшить СПИ на количество лет (месяцев) эксплуатации этого имущества предыдущим собственником при условии документального подтверждения эксплуатации данного оборудования. По мнению Минфина, в случае приобретения объектов основных средств, бывших в употреблении у физического лица, не являющегося предпринимателем, организация не вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом требований п. 7 ст. 258 НК РФ, так как физическое лицо не устанавливает СПИ основного средства и не амортизирует его для целей налогообложения (письма от 15.03.2013 № 03-03-06/1/7939, 03-03-06/1/7937).

Документы, подтверждающие срок фактической эксплуатации объектов предыдущим собственником

На основании п. 1 ст. 252 НК РФ расходами для целей налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных в ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Данное положение касается и подтверждения налогоплательщиком при приобретении амортизируемого имущества, бывшего в эксплуатации, срока эксплуатации этого имущества предыдущим собственником. Если у налогоплательщика отсутствуют указанные сведения, по приобретенному подержанному объекту он не может воспользоваться правом на уменьшение срока полезного использования на срок фактической эксплуатации этого объекта предыдущим собственником.

Итак, какими документами можно подтвердить срок фактического использования объектов, бывших в употреблении? Это могут быть унифицированные формы первичной учетной документации по учету основных средств3, например формы ОС-1 Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) , ОС-1а Акт о приеме-передаче здания (сооружения) .

Указанные формы применяются для оформления и учета операций приема, приема-передачи объектов основных средств в организации или между организациями. При этом раздел 1 этих форм заполняется на основании данных передающей стороны (организации, передающей ОС), имеющих информационный характер для объектов основных средств, бывших в эксплуатации. В этом разделе имеется графа Фактический срок эксплуатации (лет, месяцев) .

Полагаем, что не лишними будут копии инвентарной карточки учета объекта основных средств (ф. ОС-6) или инвентарной карточки группового учета объектов основных средств (ф. ОС-6а), составленных предыдущим собственником объекта. Как правило, в этих документах содержатся все сведения об объекте основных средств, заполненные передающей стороной. Имейте в виду, что данные копии должны быть заверены печатью организации, передающей основное средство, а также подписями главного бухгалтера и руководителя.

Отметим, что в связи с необязательностью применения унифицированных форм с этого года, а также в связи с тем, что НК РФ не содержит перечня конкретных документов для этого случая, фактический срок эксплуатации основного средства может быть подтвержден любыми первичными документами. О том, какие это документы, расскажем, пользуясь примерами из арбитражной практики. Так, в деле, которое рассматривал Девятый арбитражный апелляционный суд (Постановление от 22.07.2009 № 09АП-12225/2009АК4), налогоплательщик для подтверждения срока эксплуатации предыдущим собственником – германской компанией использовал приложения к договору поставки оборудования, письма поставщиков данного оборудования, соответствующие грузовые таможенные декларации (ГТД).

Кроме того, у ввезенного оборудования имелись металлические шильды (пластины с краткой информацией об изделии), являющиеся идентифицирующим знаком оборудования и свидетельствующие о дате его производства. И суд принял во внимание эти документы. Другой пример – Постановление ФАС УО от 02.12.2009 № Ф098676/09-С2. Суд установил, что налогоплательщик приобрел несколько автобусов марки Hyundai по договорам поставки, заключенным с российским продавцом. Данные автобусы ранее эксплуатировались в Республике Корея. На каждое транспортное средство общество получило товарные накладные, счета-фактуры, паспорта транспортного средства (ПТС), заверенные копии ГТД. Как следует из Положения о ПТС5, данный документ выдается собственникам организациями – изготовителями транспортного средства, таможенными органами или подразделениями Госавтоинспекции; при изменении собственников транспортного средства в ПТС делаются соответствующие записи.

Таким образом, ПТС является документом, подтверждающим срок использования транспортного средства предыдущими собственниками для расчета нормы амортизации. В деле, которое рассматривал ФАС СКО в Постановлении от 15.04.2010 № А32-774/2009-33/44, в качестве подтверждающих документов выступили письма продавцов оборудования, бывшего в эксплуатации.

В частности, в письмах сообщалось, что износ указанных объектов на дату приобретения составляет 100%, они не имеют остаточной стоимости и амортизация на них не начисляется. Подведем итог всего сказанного выдержкой из Постановления ФАС ПО от 24.02.2009 № А12-12162/2008: законодательство о налогах и сборах и законодательство о бухгалтерском учете не устанавливает конкретного первичного документа, необходимого для подтверждения срока эксплуатации оборудования предыдущим собственником.

Следовательно, исходя из п. 1 ст. 252 НК РФ это обстоятельство может быть подтверждено налогоплательщиком любыми первичными документами, оформленными в соответствии с законодательством, из которых бы следовало подтверждение количества лет (месяцев) эксплуатации имущества у предыдущего собственника. Если срок фактического использования имущества у предыдущего собственника будет подтвержден таким документом, на основании этого налогоплательщик вправе уменьшить срок полезного использования данного оборудования.

1 Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1.
2 Определением ВАС РФ от 25.06.2012 № ВАС-8051/12 отказано в передаче дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора данного постановления.
3 Утверждены Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7.
4 Постановлением ФАС МО от 30.10.2009 № КА-А40/11350-09 данное постановление оставлено без изменения.
5 Положение о паспортах транспортных средств и паспортах шасси транспортных средств, утв. Приказом МВД РФ № 496, Минпромэнерго РФ № 192, Минэкономразвития РФ № 134 от 23.06.2005.

Порядок и учет при продаже основных средств

Практически все организации время от времени сталкиваются с необходимостью продавать некоторые из своих материальных активов. По частоте списания с баланса именно эта причина является наиболее частой.

Важно правильно проводить эту процедуру и корректно отражать ее в налоговом и бухгалтерском учете. Продавая актив, организация получает прибыль, которую нужно правильно учесть при исчислении налогообложения. Кроме того, в последние годы в эту сферу законодательно внесено несколько важных изменений, которые надо принять во внимание.

Внесем ясность в особенности продажи основных средств (ОС) и отражении этой операции в учетных документах фирмы.

Основные средства на балансе

Основными средствами признаются те элементы имущества фирмы, которые прослужили ей, то есть числятся на балансе, не менее года по стоимости, превышающей 40 000 руб. Бухучет четко определяет порядок их отражения на балансе в соответствующем пункте ПБУ 6/01 «Учет основных средств»:

  1. На балансе ОС значатся по их первоначальной стоимости, которая представляет собой сумму, затраченную на их приобретение или создание.
  2. В течение периода полезного использования, назначаемого фирмой, первоначальная стоимость ОС регулярно уменьшается на сумму амортизации.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Если основное средство было приобретено до 1 января 2002 года, срок его полезного использования менять нельзя, за исключением увеличения в случаях, предусмотренных письмом Министерства финансов России № 16-00-14/80.

Перевод ОС в необоротные активы

Просто так продать основное средство организация не сможет. Сначала необходимо произвести важную учетную операцию: перевести продаваемое ОС в соответствующий раздел баланса, то есть в необоротные активы, предназначенные к продаже.

ПБУ приводит условия, каждое из которых должно быть выполнено для осуществления перевода:

  • прибыль планируется получить именно от реализации, а не от применения ОС;
  • основное средство полностью подготовлено к реализации, в каких-либо дополнительных операциях с ним надобности нет;
  • ОС будет продано после перевода не позже, чем в течение года, если иное не предусмотрено планом реализации;
  • условия продажи не противоречат актуальным нормативным актам;
  • перевод осуществляется под конкретный договор купли-продажи или в рамках плана реализации, принятого фирмой.

Оценка необоротных активов

Переведенные для реализации основные средства должны быть оценены на определенную дату сведения баланса. Для оценки выбирается та из величин, которая составляет меньшее значение:

  • либо остаточная балансовая стоимость (первоначальная минус амортизация);
  • либо стоимость, по которой средство будет продано (ее еще называют «чистая стоимость реализации» или ЧСР).

К СВЕДЕНИЮ! Чистая стоимость реализации – это договорная стоимость для продажи за вычетом затрат на реализацию.

Отражение продажи ОС на бухгалтерском балансе

Когда какой-либо основной актив продается, он, естественно, должен выбыть с баланса фирмы-продавца. Для этого нужно списать:

  • его первоначальную стоимость;
  • начисленную амортизацию.

Проводки на списание основных средств

Проводки бухучета по операции списания будут такими:

  • дебет 91.2 «Прочие расходы», кредит 01 «Основные средства» – списана первоначальная стоимость основного средства;
  • дебет 02 «Амортизация основных средств», кредит 91.1 «Прочие доходы» – списана сумма амортизации по реализованному основному средству.

ВНИМАНИЕ! Если реализация ОС проходит не одномоментно, а длится, как бывает, например, при необходимости длительного демонтажа, целесообразно к счету 01 открыть субсчет «Выбытие основных средств». Его дебет отражает первоначальную стоимость, а кредит – начисленную амортизацию. Остаточная стоимость после продажи ОС списывается на 91.2 «Прочие расходы».

Проводки на выручку от основных средств

Полученная от продажи ОС выручка должна поступить на баланс в результате таких проводок:

  • дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит 91.1 «Прочие доходы» – начислена выручка от реализации основного средства;
  • дебет 91.2 «Прочие расходы», кредит 68 «Расчеты по НДС» – начислен НДС с продажи основного средства.

Проводки на затраты для основных средств

Затраты на реализацию данного основного средства также должны быть проведены по балансу. К ним могут относиться:

  • зарплата демонтажников;
  • средства, затраченные на демонтаж (инструменты, материалы и т.п.);
  • стоимость упаковки;
  • траты на погрузку и доставку и т.п.

Проводки будут иметь следующий вид:

  • дебет 91.2 «Прочие расходы», кредит 10 «Материалы» (или 20 «Основное производство», или 23 «Вспомогательные производства», или 29 «Обслуживающие производства», или другой необходимый) – списаны расходы на продажу основного средства.

Учет прибыли или убытка от реализации ОС

Прибылью от продажи ОС долгое время считалась разница между ЧСР и остаточной балансовой стоимостью, к которой добавлялся индекс инфляции (ИРИП), публикуемый Госкомстатом РФ. Однако поскольку этот индекс не применяют к прибыли от реализации активов, Госкомстат больше его не публикует.

Для целей налогообложения прибыль от продажи ОС представляет собой ЧСР, от которого последовательно отняты: остаточная балансовая стоимость основного средства и затраты на реализацию.

Иногда случается так, что реализация ОС осуществляется в ущерб фирме.

Убыток от продажи ОС констатируется, если остаточная стоимость вкупе с расходами на реализацию превышает ЧСР, то есть полученную выручку.

Такой убыток нельзя учесть на балансе сразу после реализации, чтобы его сумма уменьшила базу по налогу на прибыль. Потерянные средства придется равными частями распределить по месяцам, которые остались от момента сделки до конца полезного срока использования проданного ОС. Это отражается в налоговом регистре «Учет расходов будущих периодов».

Пример проводок при продаже основного средства

ООО «Титания» продает оборудование (станок) за сумму 500 000 руб. (НДС составляет 90 000 руб.) Изначально станок значился на балансе по стоимости 650 000 руб. На него была начислена амортизация в сумме 350 000 руб. На демонтаж станка пришлось затратить 20 000 руб. Какие отметки должен сделать бухгалтер ООО «Титания»?

  1. Дебет 76, кредит 91.1 – 500 000 руб. – отражена выручка от продажи оборудования.
  2. Дебет 51, кредит 76 – 500 000 руб. – поступление средств от покупателя станка.
  3. Дебет 91-2, кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС» – 90 000 руб. — начисление НДС.
  4. Дебет 01, субсчет «Выбытие основных средств», кредит 01 – 650 000 руб. — списана первоначальная стоимость станка.
  5. Дебет 02, кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств» – 350 000 руб. — списана сумма амортизации, начисленной по станку.
  6. Дебет 91-2, кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств» – 300 000 руб. (650 000 — 350 000) — списана остаточная стоимость станка.
  7. Дебет 91-2, кредит 10 (20, 23…) – 20 000 руб. – списаны затраты на демонтаж станка.
  8. Дебет 91-9, кредит 99 – 90 000 руб. (500 000 – 90 000 – 300 000 – 20 000) — определена прибыль от продажи станка.

Изменения

Законодательные изменения в порядке отображения на балансе основных средств и хозяйственных операций с ними касаются, в основном, малых компаний:

  1. Амортизация должна начисляться с любой регулярностью, важно делать это не реже чем ежегодно. Порядок начисления нужно отразить в учетной политике.
  2. Компания, купившая основное средство, берет их на баланс по ЧСР, к которой добавляет собственные затраты на установку. Затраты на транспортную доставку, консультации, если они проводились, оплату посредникам и другие расходы по покупке дозволяется списывать сразу, не растягивая на будущие периоды.
  3. Если приобретаемое ОС относится к инвентарю (по классификатору основных фондов ОК 013-2014), амортизацию по нему можно начислить сразу при постановке на баланс.

Организация приобрела основное средство, бывшее в эксплуатации

Е.В. Вайтман, эксперт
журнал «Российский налоговый курьер» № 24 /2008

Иногда у организации нет возможности приобрести новое оборудование.Поэтому приходится довольствоваться тем, которое уже побывало в использовании. Посмотрим, как отразить покупку такого основного средства в налоговом и бухгалтерском учете, как его амортизировать и рассчитывать налог на имущество.

Публикация подготовлена при участии специалистов ФНС России

Организация, которая купила или получила безвозмездно бывшее в эксплуатации основное средство, должна отразить его приобретение в налоговом и бухгалтерском учете. Для этого необходимо сформировать первоначальную стоимость данного объекта. Чтобы начать начисление амортизации по такому основному средству, нужно определить еще и срок его полезного использования.

Формируем первоначальную стоимость

Бывшее в эксплуатации основное средство принимается к налоговому и бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Принципы формирования первоначальной стоимости в налоговом и бухгалтерском учете различаются.

В налоговом учете первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за минусом НДС и акцизов. Это установлено в пункте 1 статьи 257 НК РФ. Указанный порядок формирования первоначальной стоимости распространяется как на новые основные средства, так и на бывшие в эксплуатации.

В пункте 5 статьи 270 НК РФ говорится, что все расходы организации, связанные с приобретением и (или) созданием амортизируемого имущества, не учитываются в целях налогообложения прибыли

Приведенная норма вместе с положениями пункта 5 статьи 270 НК РФ определяет, что любые элементы затрат на приобретение или создание основных средств (оплата труда, начисления на оплату труда, материальные и прочие расходы) сами по себе не могут быть приняты в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль. Они лишь формируют первоначальную стоимость основных средств при условии, что данные объекты впоследствии будут введены в эксплуатацию. Например, суммы государственных пошлин за регистрацию права собственности на недвижимое имущество или в связи с постановкой на учет в ГИБДД, таможенных пошлин и таможенных сборов по приобретенным (сооруженным) основным средствам учитываются в первоначальной стоимости основных средств (письмо Минфина России от 01.06.2007 № 03-03-06/2/101).

Исключением из указанного порядка являются проценты по займам инвестиционного характера, учитываемые согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в составе внереализационных расходов. Но и здесь есть логика. Ведь осуществление организацией таких затрат определяется не столько фактом создания или приобретения имущества, сколько временным отсутствием у компании свободных денежных средств. Таким образом, данные суммы нельзя напрямую отнести к операциям по приобретению или созданию объекта основных средств.

В налоговом учете первоначальная стоимость ОС изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объекта и по иным аналогичным основаниям (п. 2 ст. 257 НК РФ)

В бухгалтерском учете в первоначальную стоимость ОС не включаются общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств (п. 8 ПБУ 6/01)

В отличие от налогового учета госпошлины, таможенные пошлины и сборы в бухгалтерском учете включаются в первоначальную стоимость ОС (п. 8 ПБУ 6/01)

В бухгалтерском учете первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. Так сказано в пункте 8 ПБУ 6/01.

Бывшие в эксплуатации основные средства в ПБУ 6/01 отдельно вообще не упоминаются. Значит, можно сделать вывод, что такие основные средства отражаются в бухгалтерском учете по общим правилам. Это подтверждается пунктом 24 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н. В нем говорится, что приведенный порядок определения первоначальной стоимости основных средств действует в отношении новых и бывших в эксплуатации объектов.

Итак, фактические затраты на приобретение, сооружение и изготовление основных средств в бухгалтерском учете складываются:

  • из сумм, уплачиваемых поставщику или продавцу объекта;
  • стоимости доставки объекта и приведения его в состояние, пригодное для использования;
  • сумм, уплачиваемых организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
  • стоимости информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением основных средств;
  • таможенных пошлин и таможенных сборов;
  • невозмещаемых налогов и государственной пошлины, уплачиваемых в связи с приобретением объекта основных средств;
  • вознаграждений посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
  • иных затрат, непосредственно связанных с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Напомним, что из пункта 8 ПБУ 6/01 было исключено требование о включении в первоначальную стоимость основных средств процентов по заемным средствам, начисленных до принятия объекта к бухгалтерскому учету. Указанное правило применяется начиная с бухгалтерской отчетности за 2006 год. Несмотря на это, порядок учета процентов по займам, привлеченным для приобретения, сооружения или изготовления основного средства, не менялся. До конца 2008 года они по-прежнему увеличивают первоначальную стоимость объекта. Основанием является пункт 25 ПБУ 15/01 1.

Таким образом, первоначальная стоимость приобретенного основного средства, бывшего в эксплуатации, скорее всего будет различаться в налоговом и бухгалтерском учете. Очевидно, что в бухучете она будет составлять большую величину. Пренебречь правилами ведения бухгалтерского учета и отражать бывшее в употреблении основное средство в бухучете по первоначальной стоимости, определенной для налогового учета, нельзя. Дело в том, что в этом случае организация занизит налог на имущество, который, как известно, исчисляется по данным бухгалтерского учета.

Определяем срок полезного использования

В налоговом учете срок полезного использования основного средства организация определяет самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта. При этом она руководствуется статьей 258 НК РФ и Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы 2 (далее — Классификация). Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования компания устанавливает согласно техническим условиям или рекомендациям организаций-изготовителей (п. 5 ст. 258 НК РФ).

В отношении основных средств, бывших в употреблении, предусмотрены специальные правила. Организация, которая приобрела такой объект, вправе уменьшить срок его полезного использования на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. Это указано в пункте 12 статьи 259 НК РФ.

То есть при использовании линейного метода норма амортизации по основному средству, бывшему в эксплуатации, определяется таким образом:

К = x 100%,

где К — норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества; N — срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах;

Срок полезного использования основного средства — это период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности организации (п. 1 ст. 258 НК РФ)

Р — количество месяцев эксплуатации данного объекта предыдущими собственниками.

Если амортизация по основному средству, бывшему в употреблении, начисляется нелинейным методом, используется формула:

К = x 100%,

где К — норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту амортизируемого имущества; N — срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах;

Р — количество месяцев эксплуатации данного объекта предыдущими собственниками.

Поскольку в пункте 12 статьи 259 НК РФ говорится именно о праве компании, то она не обязана уменьшать срок полезного использования подобных объектов с учетом времени их работы у других владельцев. Иначе говоря, организация, купившая бывшее в употреблении основное средство, может установить срок его полезного использования по общим правилам, действующим для новых объектов.

Пример 1

В ноябре 2008 года ООО «Парус» приобрело у ЗАО «Фрегат» копировальный аппарат фирмы Xerox, бывший в употреблении, за 36 300 руб. (без учета НДС). В акте о приеме-передаче объекта основных средств продавец указал, что он эксплуатировал данный аппарат в течение 15 месяцев.

Согласно Классификации копировальный аппарат относится к третьей амортизационной группе со сроком полезного использования от трех до пяти лет (от 37 до 60 месяцев). При вводе объекта в эксплуатацию ООО «Парус» определило срок его полезного использования в налоговом учете равным четырем годам (48 месяцам), а также решило уменьшить срок полезного использования копировального аппарата на количество месяцев его эксплуатации у предыдущего владельца. Таким образом, ООО «Парус» для целей налогообложения прибыли установило срок полезного использования объекта — 33 месяца (48 мес. – 15 мес.).

Допустим, срок фактического использования основного средства предыдущими собственниками оказался равным или даже превысил срок его полезного использования, определенный организацией на основании Классификации. Тогда компания вправе самостоятельно установить срок полезного использования этого основного средства (п. 12 ст. 259 НК РФ). Правда, она должна учесть требования техники безопасности и другие факторы.

По мнению автора, не следует устанавливать срок полезного использования такого объекта меньше одного года. Ведь правило, предусмотренное в пункте 12 статьи 259 НК РФ, распространяется только на амортизируемое имущество. То есть на имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб.

Однако при наличии определенных факторов, подтвержденных документально, организация вправе самостоятельно установить срок полезного использования такого объекта менее одного года.

Пример 2

В октябре 2008 года ЗАО «Витязь» приобрело у сторонней организации офисную мини-АТС за 21 000 руб. (без учета НДС). Согласно акту о приеме-передаче объекта основных средств мини-АТС эксплуатировалась у организации-продавца в течение шести лет (72 месяцев).

По Классификации офисные мини-АТС относятся к четвертой амортизационной группе со сроком полезного использования от пяти до семи лет (от 61 до 84 месяцев). Срок фактического использования основного средства предыдущими собственниками превысил минимальный срок полезного использования, предусмотренный Классификацией (72 мес. > 61 мес.). Поэтому, учитывая рекомендации изготовителя и компании, занимающейся техническим обслуживанием телефонного оборудования, ЗАО «Витязь» самостоятельно определило срок полезного использования мини-АТС для целей налогового учета — четыре года (48 месяцев).

С 2009 года приобретенные организацией объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника (п. 12 ст. 258 НК РФ в редакции Федерального закона от 22.07.2008 № 158-ФЗ)

В бухгалтерском учете срок полезного использования объекта пересматривается, если в результате проведенной реконструкции или модернизации первоначально принятые нормативные показатели функционирования объекта были улучшены или повышены (п. 20 ПБУ 6/01)

Внимание! Изменения с 2009 года: согласно новой редакции статьи 258 НК РФ право уменьшить срок полезного использования основного средства, бывшего в эксплуатации, на период его работы у предыдущих собственников будет предоставляться только при линейном методе начисления амортизации. Основание — пункт 7 статьи 258 НК РФ3. При этом срок полезного использования таких основных средств может быть определен как срок их полезного использования, установленный предыдущим собственником и уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.

Как и до 2009 года, если срок фактического использования подобного объекта у предыдущих владельцев окажется равным или превысит срок его полезного использования, установленный согласно Классификации, организация вправе самостоятельно определить срок полезного использования этого основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов.

При применении нелинейного метода начисления амортизации компания с 2009 года сама устанавливает срок полезного использования основных средств, бывших в употреблении, без его уменьшения на период фактической эксплуатации бывшими владельцами.

В бухгалтерском учете срок полезного использования основного средства, включая бывшие в эксплуатации объекты, организация определяет при принятии объекта к учету (п. 20 ПБУ 6/01). Он устанавливается исходя из следующих факторов:

— ожидаемого срока использования объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

— ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

— нормативно-правовых и других ограничений использования объекта (например, срок аренды).

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ

Если объект получен при реорганизации или в виде вклада в уставный капитал

Организация получила основное средство, бывшее в употреблении, в качестве вклада в уставный (складочный) капитал или в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц. Как определить срок его полезного использования?

Ответ на этот вопрос содержится в пункте 14 статьи 259 НК РФ. В нем говорится, что в подобной ситуации организация вправе взять за основу срок полезного использования объекта, установленный предыдущим собственником, и уменьшить его на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.

Данное правило продолжит действовать и в 2009 году. Правда, оно будет распространяться лишь на объекты основных средств, амортизация по которым начисляется линейным методом

В ПБУ 6/01 прямо не указана возможность уменьшения срока полезного использования основного средства, бывшего в употреблении, на период его эксплуатации предыдущими собственниками. Несмотря на это, организация, которая приобрела такой объект, может при определении срока его полезного использования учесть данный период. Важно, чтобы установленный срок был обоснован. Иначе говоря, она вправе из срока полезного использования, определенного исходя их технических и иных факторов, вычесть количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками.

Любая организация стремится сблизить налоговый и бухгалтерский учет. Поэтому, принимая к учету бывшее в эксплуатации основное средство, целесо образно установить одинаковые сроки полезного использования данного объекта и в налоговом, и в бухгалтерском учете. Тем более что это не противоречит ни правилам ведения налогового учета, ни принципам бухгалтерского учета.

Классификация, применяемая в целях налогового учета, может использоваться и при установлении сроков полезного использования основных средств в бухгучете (п. 1 постановления Правительства РФ от 01.01.2002 № 1)

Следовательно, компания может выбрать один из двух способов:

— определить срок полезного использования объекта исходя из Классификации (технических характеристик, рекомендаций изготовителей, требований техники безопасности и других факторов) и не уменьшать его на период эксплуатации у предыдущих владельцев;

— установить срок полезного использования на основании Классификации (технических характеристик, рекомендаций изготовителей, требований техники безопасности и других факторов) и уменьшить его на количество месяцев (лет) эксплуатации основного средства бывшими собственниками.

Вместе с тем организация вправе выбрать различные сроки полезного использования в налоговом и бухгалтерском учете. Ведь, как мы выяснили, первоначальная стоимость основного средства, бывшего в употреблении, определяется в налоговом и бухгалтерском учете по-разному. Значит, и ежемесячные суммы амортизации по такому объекту в целях бухучета и налогообложения скорее всего совпадать не будут. Поэтому организации в любом случае придется применять ПБУ 18/02.

Пример 3

Воспользуемся условием примера 1. Допустим, ООО «Парус» в целях бухгалтерского учета применяет Классификацию. Это установлено в бухгалтерской учетной политике организации.

В ноябре 2008 года, принимая копировальный аппарат к бухгалтерскому учету, организация уменьшила срок полезного использования данного объекта на количество месяцев его эксплуатации у предыдущего собственника. Таким образом, в бухучете компания установила такой же срок полезного использования основного средства, как и в налоговом учете, — 33 месяца.

Подтверждаем срок полезного использования документами

Фактический срок, на протяжении которого основное средство эксплуатировалось предыдущими владельцами, необходимо подтвердить документально. Об этом не раз говорилось в письмах Минфина России 4. Например, можно использовать такие документы:

— акт о приеме-передаче объекта основных средств по форме № ОС-1 или акт о приеме-передаче групп объектов основных средств по форме № ОС-1б. В случае приобретения здания или сооружения оформляется акт о приеме-передаче здания (сооружения) по форме № ОС-1а. В формах № ОС-1 и ОС-1а предусмотрен раздел 1, в котором отражаются сведения о состоянии основного средства на дату передачи. Этот раздел заполняется на основании данных передающей стороны (организации-сдатчика). В нем, в частности, указываются фактический срок эксплуатации объекта у предыдущего владельца и установленный им срок полезного использования. Аналогичная информация содержится и в форме № ОС-1б, только в общей таблице; 5

— копию инвентарной карточки учета объекта основных средств (форма № ОС-6) или инвентарной карточки группового учета объектов основных средств (форма № ОС-6а), составленных предыдущим собственником объекта. Копия инвентарной карточки должна быть заверена подписями главного бухгалтера и руководителя компании, передающей основное средство, и скреплена печатью. В этом документе содержатся все сведения об объекте основных средств, причем заполненные передающей стороной. 5

Если указать срок фактического использования в акте приема-передачи объекта или получить копию инвентарной карточки у предыдущего собственника невозможно, следует иметь в наличии один из следующих документов:

— паспорт транспортного средства 6;

— свидетельство о государственной регистрации недвижимости, технический паспорт здания, его копия или выписка из него. В документе должен быть указан год постройки здания.

При покупке иных объектов основных средств (не транспортных средств и не объектов недвижимости) подтверждением может служить официальное письмо от предыдущего собственника с указанием срока фактического использования данного объекта.

Амортизация по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации, начинает начисляться с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав, но не ранее ввода их в эксплуатацию (п. 8 ст. 258 НК РФ)

Допустим, организация не может документально подтвердить срок эксплуатации основного средства бывшими владельцами. Тогда она не вправе уменьшать срок полезного использования такого объекта. В подобном случае компания самостоятельно определяет срок полезного использования основного средства на основании Классификации. В аналогичном порядке следует устанавливать срок полезного использования подержанного имущества, приобретенного у физического лица.

Начисляем амортизацию

В налоговом учете амортизация по основным средствам, бывшим в употреблении, начисляется по общим правилам, установленным в статье 259 НК РФ. То есть организация начинает начислять амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект амортизируемого имущества был введен в эксплуатацию. Начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества по любым основаниям (был продан, передан безвозмездно, внесен в виде вклада в уставный капитал другой организации и т. п.).

Организация выбирает, каким методом — линейным или нелинейным — она будет начислять амортизацию в налоговом учете. Выбранный метод необходимо закрепить в учетной политике, применяемой для целей налогообложения. Исключением являются лишь здания, сооружения, передаточные устройства, входящие в восьмую — десятую амортизационные группы. По перечисленным объектам амортизация начисляется только линейным методом. Это установлено в пункте 3 статьи 259 НК РФ. Сумма амортизационных отчислений рассчитывается по норме амортизации, определенной для данного объекта исходя из срока его полезного использования (п. 3 ст. 259 НК РФ). Как уже отмечалось, при наличии подтверждающих документов срок полезного использования основного средства может быть уменьшен на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. Сумма амортизации для целей налогообложения определяется ежемесячно (п. 2 ст. 259 НК РФ).

Пример 4

Воспользуемся условием примера 1. Допустим, приобретенный копировальный аппарат был введен в эксплуатацию в ноябре 2008 года, имеется акт по форме № ОС-1. В соответствии с учетной политикой, применяемой для целей налогообложения, амортизация по данному объекту начисляется линейным методом.

ООО «Парус» определило срок полезного использования объекта равным 33 месяцам. Ежемесячная сумма амортизационных отчислений составляет 1100 руб. (36 300 руб. : 33 мес.). Начиная с декабря 2008 года организация ежемесячно будет уменьшать налогооблагаемую прибыль на 1100 руб.

С 2009 года при применении нелинейного метода амортизация будет начисляться отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе), а при линейном методе — отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества (Федеральный закон от 22.07.2008 № 158-ФЗ)

Порядок расчета амортизационных отчислений по каждому из четырех возможных способов начисления амортизации в бухучете установлен в пункте 19 ПБУ 6/01

В бухгалтерском учете приобретение подержанного имущества и начисление амортизации по нему отражается так же, как и принятие к учету новых основных средств. Первоначальная стоимость объекта формируется по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 08-4 «Приобретение объектов основных средств». Аналитический учет на счете 08 ведется по каждому приобретаемому объекту основных средств.

После ввода объекта в эксплуатацию и оформления акта о приеме-передаче объекта основных средств (по одной из форм — № ОС-1, ОС-1а или ОС-1б) сформированная первоначальная стоимость списывается с кредита счета 08-4 в дебет счета 01 «Основные средства».

Начисление амортизации отражается по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета затрат 20, 25, 26, 44 и др.

В отличие от налогового учета амортизацию в бухгалтерском учете можно начислять одним из четырех способов: линейным, способом уменьшаемого остатка, способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования или способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). Выбранный способ указывается в бухгалтерской учетной политике.

Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия основного средства к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо его списания с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01).

Пример 5

Воспользуемся условиями примеров 1 и 3. В бухгалтерском учете ООО «Парус» начисляет амортизацию линейным способом. В ноябре 2008 года в бухгалтерском учете организации сделаны записи:

ДЕБЕТ 08-4 КРЕДИТ 60

— 36 300 руб. — отражена первоначальная стоимость приобретенного копировального аппарата, бывшего в употреблении;

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08-4

— 36 300 руб. — введен в эксплуатацию копировальный аппарат.

Сумма ежемесячной амортизации составляет 1100 руб. (36 300 руб. : 33 мес.) в месяц. Начиная с декабря 2008 года ООО «Парус» ежемесячно делает проводку:

ДЕБЕТ 20 (26, 44…) КРЕДИТ 02

— 1100 руб. — начислена амортизация.

Рассчитываем налог на имущество

Налогом на имущество организаций облагается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), которое учитывается на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Об этом говорится в пункте 1 статьи 374 НК РФ. Значит, основные средства, бывшие в эксплуатации и принятые новым собственником к бухгалтерскому учету, также являются объектом обложения данным налогом.

Налоговой базой по налогу на имущество организаций является среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. В соответствии с пунктом 1 статьи 375 НК РФ при расчете налога учитывается остаточная стоимость имущества, сформированная по правилам бухгалтерского учета. Другими словами, чтобы не исказить расчеты по налогу на имущество организаций, важно правильно сформировать первоначальную стоимость подержанного имущества и определить срок его полезного использования. Как уже отмечалось, организация вправе учесть при этом количество месяцев (лет) эксплуатации данного основного средства бывшими собственниками. Ведь сроком полезного использования основного средства является период, в течение которого эксплуатация объекта основных средств приносит организации экономические выгоды или доход (см. письмо Минфина России от 27.03.2006 № 03-06-01-04/77)

1 C 2009 года согласно ПБУ 15/2008, утвержденному приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н, суммы процентов включаются только в первоначальную стоимость инвестиционных активов. В остальных случаях они отражаются как прочие расходы.

2 Утверждена постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1.

3 Статьи 258 и 259 НК РФ с 1 января 2009 года изложены полностью в новой редакции. Основание — Федеральный закон от 22.07.2008 № 158-ФЗ.