Расходы на лицензирование

Юридические лица и предприниматели без образования юридического лица определенными видами предпринимательской деятельности могут заниматься только после получения соответствующей лицензии. Лицензия представляет собой специальное разрешение на осуществление конкретного вида деятельности.

Порядок получения лицензии и перечень видов деятельности, осуществление которых возможно только при ее наличии, определены Федеральным законом от 8.08.01 г. № 128-ФЗ (с изменениями на 2.11.04 г.) «О лицензировании отдельных видов деятельности» (далее — Закон № 128-ФЗ). В п. 1 ст. 17 Закона № 128-ФЗ приведены виды такой деятельности. Конкретные вопросы лицензирования решаются в изданных на основании Закона № 128-ФЗ положениях о лицензировании тех или иных видов деятельности.

В п. 2 ст. 1 Закона № 128-ФЗ содержится перечень видов деятельности, осуществление которых требует получения лицензии, но уже не в рамках данного Закона, а в соответствии со специальными нормативными правовыми актами. Поэтому к ним нормы Закона о лицензировании не применяются.

📌 Реклама Отключить

В зависимости от вида деятельности лицензии выдаются либо федеральными органами исполнительной власти, либо органами власти субъектов Российской Федерации. Федеральные лицензирующие органы, а также виды деятельности, лицензирование которых осуществляется органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации, определены в постановлении Правительства Российской Федерации от 11.02.02 г. № 135 «О лицензировании отдельных видов деятельности» (далее — постановление № 135).

Если лицензия выдана субъектом Российской Федерации, лицензированная деятельность на территории другого субъекта возможна только после уведомления в письменной форме лицензиатом лицензирующих органов соответствующих субъектов Российской Федерации. Порядок направления уведомлений содержится в п. 5 постановления № 135.

📌 Реклама Отключить

Срок действия лицензии не может быть менее пяти лет (ст. 8 Закона № 128-ФЗ). По истечении этого срока лицензию необходимо продлить. Для этого не позднее чем через 15 дней после истечения ее срока подается заявление (прилагать к нему какие-либо документы не нужно) о переоформлении лицензии, и в течение 10 дней лицензирующим органом выдается новая лицензия.

Действующее законодательство предусматривает различные виды ответственности за осуществление деятельности без лицензии. Так, юридическое лицо, осуществляющее деятельность без надлежащего разрешения (лицензии), может быть ликвидировано по решению суда на основании п. 2 ст. 61 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Кроме того, в ст. 14.1 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях предусмотрена административно-правовая ответственность за осуществление предпринимательской деятельности без специального разрешения (лицензии), если такое разрешение (лицензия) обязательно, либо с нарушением условий, предусмотренных специальным разрешением (лицензией), и влечет наложение административного штрафа на граждан в размере от пятнадцати до двадцати минимальных размеров оплаты труда; на должностных лиц — от тридцати до сорока минимальных размеров оплаты труда; на юридических лиц — от трехсот до четырехсот минимальных размеров оплаты труда.

📌 Реклама Отключить

На основании ст. 171 Уголовного кодекса Российской Федерации осуществление предпринимательской деятельности без специального разрешения (лицензии) в случаях, когда такое разрешение (лицензия) обязательно, или с нарушением лицензионных требований и условий, если это деяние причинило крупный ущерб гражданам, организациям или государству либо сопряжено с извлечением дохода в крупном размере, наказывается штрафом в размере до трехсот тысяч рублей либо в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до двух лет, либо обязательными работами на срок от ста восьмидесяти до двухсот сорока часов, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев.

В ст. 15 Закона № 128-ФЗ указывается, что за рассмотрение лицензирующим органом заявления о предоставлении лицензии и за предоставление лицензии уплачивается государственная пошлина в размерах и порядке, установленных законодательством о налогах и сборах.

📌 Реклама Отключить

Бухгалтерский учет расходов на получение лицензии осуществляется в соответствии с положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденным приказом Минфина России от 6.05.99 г. № 33н. С учетом требований пп. 18 и 19 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности), а в отчете о прибылях и убытках — путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов. Другими словами, расходы на лицензирование в бухгалтерском учете должны отражаться как расходы будущих периодов, так как они не могут в полном объеме относиться непосредственно к процессу производства в конкретном отчетном периоде, но будут иметь отношение к деятельности в будущих периодах.

📌 Реклама Отключить

Согласно пп. 5 и 7 ПБУ 10/99 расходы, связанные с получением лицензии на право осуществления определенного вида деятельности, являются для организации расходами по обычным видам деятельности.

В бухгалтерском учете расходы, связанные с лицензированием деятельности, отражаются следующими записями:

Дебет 60, Кредит 51 — перечислены денежные средства за рассмотрение заявления лицензиата, за предоставление лицензии;

Дебет 97, Кредит 60 — учтены в составе расходов будущих периодов платежи по лицензированию деятельности.

Равномерное списание стоимости лицензии в течение срока ее действия отражается записью:

Дебет 20 (26, 44), Кредит 97.

В налоговом учете расходы на приобретение лицензий включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, но списываются такие расходы по-разному в зависимости от метода их признания для целей налогообложения при расчете налога на прибыль организаций.

📌 Реклама Отключить

При методе начисления расходы согласно п. 1 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени их оплаты. Поэтому и расходы, связанные с получением лицензии, списываются равномерно в течение срока действия лицензии. В этом случае расхождений в бухгалтерском и налоговом учете не возникает.

При кассовом методе согласно п. 3 ст. 273 НК РФ расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. Соответственно и расходы на получение лицензии учитываются в периоде их оплаты (раздел 3 Методических рекомендаций по применению главы 25 «налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.02 г. № БГ-3-02/729).

При возникновении ситуации, когда лицензия уже приобретена, а деятельность по лицензируемому виду по каким-либо причинам не осуществляется или приостановлена (например, при сезонной работе), затраты для целей налогообложения при методе начисления все равно относятся равномерно на расходы организации, так как согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы на лицензию относятся к периоду ее действия.

📌 Реклама Отключить

Если действие лицензии прекращается (она аннулируется) или лицензируемая деятельность прекращается до окончания срока действия лицензии, остаток средств, отраженных как расходы будущих периодов, по нашему мнению, в бухгалтерском учете должен списываться сразу в состав внереализационных расходов. Если действие лицензии было приостановлено, а затем возобновлено, то каких-либо изменений в бухгалтерском учете не должно быть.

В налоговом учете возникает три варианта дальнейшего списания расходов на получение лицензии:

включить во внереализационные расходы при налогообложении прибыли единовременно остаточную стоимость лицензии, как и в бухгалтерском учете;

не включать при дальнейших расчетах налоговой базы по налогу на прибыль организаций в расходы;

продолжать равномерно списывать остаточную стоимость до истечения срока действия лицензии.

📌 Реклама Отключить

Если лицензируемая деятельность организации прекращается до истечения срока действия лицензии, а в налоговом учете продолжается равномерное признание затрат на ее получение, может встать вопрос о неправомерности дальнейшего признания в налоговом учете расходов на лицензирование. Расходы уже не будут произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, т.е. не будет соблюдаться критерий признания расходов в налоговом учете и не будет подтверждаться экономическая обоснованность затрат, что установлено в ст. 252 НК РФ. В то же время при определенных обстоятельствах может возникнуть необходимость возврата к лицензируемому виду деятельности через определенный промежуток времени. В этом случае не будет изменений в порядке признания расходов на лицензирование для целей налогообложения прибыли.

📌 Реклама Отключить

Согласно п. 2 ст. 13 Закона № 128-ФЗ лицензия теряет юридическую силу в случае ликвидации юридического лица или прекращения его деятельности в результате реорганизации, за исключением его преобразования, либо прекращения действия свидетельства о государственной регистрации гражданина в качестве индивидуального предпринимателя.

Лицензирующие органы могут аннулировать лицензию без обращения в суд в случае неуплаты лицензиатом в течение трех месяцев государственной пошлины за предоставление лицензии.

Следует учесть, что налог на добавленную стоимость, уплаченный при получении лицензии, даже при методе начисления можно зачесть сразу, так как соблюдаются все условия для принятия его к вычету в соответствии со ст. 171 и 172 НК РФ:

налог фактически уплачен;

услуги приобретены для деятельности, целью которой является получение дохода;

📌 Реклама Отключить

имеется счет-фактура.

Помимо уплаты госпошлины за предоставление лицензии у организации могут возникнуть дополнительные расходы (например, на оплату консультационных и прочих услуг). Такие расходы правомерно учесть на основании п.п. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ.

В Порядке учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденном совместным приказом Минфина России и МНС России от 13.08.02 г. № 86н/БГ-3-04/430 и зарегистрированном Минюстом России 29.08.02 г. № 3756 (далее — Порядок учета), указано, что при списании стоимости лицензии, выданной на осуществление определенного вида предпринимательской деятельности, следует исходить из особенностей учета расходов для индивидуальных предпринимателей, установленных п.п. 3 п. 15 Порядка учета, а именно: когда затраты, в том числе связанные с получением лицензии, произведены в одном налоговом периоде, но связаны с получением доходов в следующих налоговых периодах, такие затраты отражаются в учете как расходы будущих периодов. Они включаются в состав расходов того налогового периода, в котором будут получены доходы от осуществляемой на основании лицензии предпринимательской деятельности. Данный порядок отражения затрат на получение лицензии совпадает с порядком признания подобных расходов в бухгалтерском и налоговом учете.

📌 Реклама Отключить

Однако, после того как прекращается осуществление лицензируемого вида предпринимательской деятельности, дальнейшее списание в налоговом учете расходов на лицензию неправомерно, поскольку такие расходы уже не будут произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, т.е. не будет соблюдаться критерий непосредственной связи произведенных расходов с извлечением доходов от данного вида предпринимательской деятельности (п. 15 Порядка учета).

Расходы на получение лицензии

Для осуществления определенных видов деятельности организациям необходимо наличие лицензии. Получение лицензии требует от организации определенных расходов. Порядок бухгалтерского и налогового учета расходов, связанных с получением лицензии, рассмотрим на примере конкретной ситуации, возникшей у нашего читателя.

Ситуация. Строительная компания с целью получения лицензии на строительство многоэтажных зданий понесла следующие расходы:

· госпошлина за рассмотрение лицензии — 300 руб.;

· за консультации и анализ сведений на выдачу лицензии — 22 760 руб., без учета НДС;

· страховка профессиональной ответственности строителей — 1000 руб.;

· удостоверение копий документов в нотариальной конторе — 100 руб.;

· лабораторные испытания — 300 руб.;

· госпошлина за предоставление лицензии — 1000 руб.

Срок действия лицензии — 5 лет.

Виды деятельности, которые требуют наличия лицензии, перечислены в ст. 17 Закона от 08.08.2001 № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» (далее — Закон № 128-ФЗ).

В соответствии с подп. 102 п. 1 ст. 17 Закона № 128-ФЗ лицензированию подлежит строительство зданий и сооружений, за исключением сооружений сезонного или вспомогательного назначения.

СПРАВКА

В соответствии с Законом от 29.12.2006 № 252-ФЗ с 1 июля 2007 г. подп. 102 п. 1 ст. 17 Закона № 128-ФЗ, устанавливающий лицензирование строительства зданий и сооружений утрачивает силу. Соответственно с указанной даты лицензирование деятельности по строительству прекращается.

Порядок получения лицензии определен в Положении о лицензировании деятельности по строительству зданий и сооружений I и II уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 21.03.2002 № 174 «О лицензировании деятельности в области проектирования и строительства».

Положением установлено, что деятельность по строительству зданий и сооружений включает выполнение строительно-монтажных работ, в том числе общестроительных, отделочных, санитарно-технических, специальных и монтажных работ, а также выполнение работ по ремонту зданий и сооружений, пусконаладочных работ и функций заказчика-застройщика.

Для получения лицензии организация должна представить в лицензирующий орган заявление о предоставлении лицензии. К заявлению о предоставлении лицензии должны быть приложены следующие документы:

· копии учредительных документов (с представлением оригиналов, в случае если верность копий не засвидетельствована в нотариальном порядке);

· копия свидетельства о постановке организации на учет в налоговом органе;

· документ, подтверждающий уплату лицензионного сбора за рассмотрение заявления о выдаче лицензии;

· копии документов, подтверждающих соответствующую лицензионным требованиям квалификацию работников организации;

· информация о наличии у организации на праве собственности или на ином законном основании зданий и помещений, необходимых для осуществления лицензируемой деятельности, с указанием наименования и иных реквизитов документов, на основании которых организация их использует.

Никаких иных документов организации для получения лицензии представлять не нужно.

Бухгалтерский учет

Произведенные организацией расходы, связанные с получением лицензии, учитываются в соответствии с п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н.

Согласно этой норме затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.), в течение периода, к которому они относятся.

В бухгалтерском учете для отражения таких расходов предусмотрен счет 97 «Расходы будущих периодов».

На основании п. 5, 7 ПБУ 10/99 «Расходы организации» расходы, связанные с получением лицензии на право осуществления определенного вида деятельности, являются для организации затратами по обычным видам деятельности.

Согласно п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в учете в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы их осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности). Признание в учете расходов по обычным видам деятельности отражается по дебету счета 20 «Основное производство» (26 «Общехозяйственные расходы») в корреспонденции в данном случае со счетом 97 «Расходы будущих периодов».

Рассмотрим порядок бухгалтерского учета каждого вида расходов, связанных с получением лицензии строительной организацией.

Госпошлина

Статьей 15 Закона № 128-ФЗ установлено, что за рассмотрение лицензирующим органом заявлений о предоставлении лицензий и за предоставление лицензий уплачивается государственная пошлина в размерах и порядке, которые установлены законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В соответствии с подп. 71 п. 1 ст. 333.33 НК РФ строительная фирма уплачивает госпошлину за рассмотрение заявления о предоставлении лицензии в размере 300 руб. и собственно за предоставление лицензии в размере 1000 руб.

Поскольку согласно п. 10 ст. 13 НК РФ государственная пошлина относится к федеральным налогам и сборам, ее начисление и уплату следует отражать в бухгалтерском учете с использованием счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

При уплате государственной пошлины организация оформляет проводки:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по госпошлине» Кредит 51

— 300 руб. — перечислена госпошлина за рассмотрение заявления о предоставлении лицензии

Дебет 68 субсчет «Расчеты по госпошлине» Кредит 51

— 1000 руб. — перечислена госпошлина за предоставление лицензии

Дебет 97 Кредит 68

— 1300 руб. — расходы, связанные с получением лицензии, включены в состав расходов будущих периодов.

Поскольку срок действия лицензии 5 лет, сумму указанных расходов следует списывать со счета 97 на счета учета затрат по основной деятельности равномерно в течение этого срока.

Таким образом, ежемесячно в течение срока действия лицензии и осуществления строительной организацией лицензируемого вида деятельности в учете необходимо делать следующую бухгалтерскую проводку:

Дебет 20 Кредит 97

— 21,67 руб. (1300 руб. : 5 лет : 12 мес.) — отражено списание расходов на получение лицензии.

Нотариальное удостоверение копий документов

Нотариальное удостоверение копий документов необходимо для получения лицензии. Поэтому, по нашему мнению, эти расходы можно включить в состав расходов по обычным видам деятельности:

Дебет 76 Кредит 71

— 100 руб. — оплачены услуги нотариуса за удостоверение копий документов, необходимых для получения лицензии, подотчетным лицом организации

Дебет 26 Кредит 76

—100 руб. — отражены расходы на оплату услуг нотариуса.

Консультационные услуги

Расходы на оплату консультационных услуг, связанных с получением лицензии на выполнение строительных работ, также можно отнести к расходам по обычным видам деятельности на основании п.5 ПБУ 10/99.

Данные расходы принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, определяемых исходя из цены и условий, установленных договором (п.6 ПБУ 10/99).

Расходы по обычным видам деятельности признаются в том отчетном периоде, в котором имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы их осуществления (п.18 ПБУ10/99) при выполнении условий, перечисленных в п.16 ПБУ10/99. Таким образом, расходы на оплату консультационных услуг организация признает в бухгалтерском учете в месяце подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг.

Данные операции отражаются в бухгалтерском учете следующими проводками:

Дебет 60 Кредит 51

— 26 857 руб. — отражена оплата услуг сторонних организаций за консультации и анализ сведений на выдачу лицензии

Дебет 26 Кредит 60

—22 760 руб. — отражены расходы на услуги сторонних организаций за консультации и анализ сведений на выдачу лицензии

Дебет 19 Кредит 60

— 4097 руб. — отражен НДС по расходам, связанным с оплатой услуг сторонних организаций за консультации и анализ сведений на выдачу лицензии

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19

— 4097 руб. — принят к вычету НДС.

Страхование профессиональной ответственности

В рассматриваемой ситуации строительная организация застраховала строительные риски, а именно профессиональную ответственность строителей на сумму 1000 руб. сроком на 1 год.

Приобретение организацией страхового полиса отражается по счету 97 в полном размере страховой премии. Расчеты со страховой компанией ведутся по счету 76.

Данные операции отражаются в бухгалтерском учете следующими проводками:

Дебет 76 Кредит 51

— 1000 руб. — перечислена оплата страхового полиса за профессиональную ответственность строителей

Дебет 97 Кредит 76

— 1000 руб. — расходы на страхование профессиональной ответственности строителей включены в состав расходов будущих периодов.

Ежемесячно в течение срока действия договора страхования (страхового полиса) в учете оформляется запись:

Дебет 20 Кредит 97

— 83 руб. (1000 руб. : 12 мес.) — отражены расходы по страхованию, относящиеся к текущему месяцу.

Расходы на лабораторные испытания

Лицензирование строительной деятельности не предусматривает каких-либо обязательных лабораторных испытаний.

Таким образом, расходы по проведению лабораторных испытаний не могут быть включены в расходы, связанные с получением лицензии.

При этом в случае если указанные расходы соответствуют требованиям п. 16 ПБУ 10/99 и непосредственно связаны с основной деятельностью строительной организации, то согласно п. 5 и 9 ПБУ 10/99 они относятся к расходам по обычным видам деятельности:

Дебет 60 Кредит 51

— 300 руб. — отражена оплата услуг сторонней организации за лабораторные испытания

Дебет 20 Кредит 60

— 300 руб. — затраты на проведение лабораторных испытаний включены в состав расходов.

Таким образом, на основании вышеизложенного все указанные расходы строительной организации в полной сумме могут быть приняты в целях бухгалтерского учета.

Налоговый учет

В отличие от бухгалтерского учета, по правилам которого расходы, связанные с получением лицензии, как говорилось выше, учитываются на счете 97 «Расходы будущих периодов» в сумме фактических затрат на их получение, налоговый учет таких расходов не так однозначен.

Налоговое законодательство в целях налогообложения прибыли не регламентирует порядок списания расходов, связанных с получением лицензии. При этом ст. 8 НК РФ предусмотрено, что плата за получение лицензии является сбором. А сборы являются прочими расходами на основании подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. Их признают в момент совершения расхода. Таким образом, все расходы, связанные с получением лицензии, списываются единовременно в соответствии с подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ.

Однако у налоговых органов по этому вопросу сложилась иная позиция. Так, например, согласно Письму УМНС России по г. Москве от 12.05.2003 № 26-12/25947 такие расходы нужно списывать равномерно согласно п. 1 ст. 272 НК РФ. Кроме того, в Письме допускается помимо оплаты сборов за рассмотрение заявления и предоставление лицензии относить к затратам на приобретение лицензий и иные расходы, произведенные налогоплательщиком, которые являются необходимым условием для получения лицензий.

Рассмотрим сложившуюся по данному вопросу судебную практику.

Так, в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 30.11.2006 № А28-3289/2006-109/21 говорится, что для целей налогообложения расходы на лицензирование признаются единовременно.

Рассмотрим доводы суда подробнее. Затраты на получение лицензии на выполнение строительно-монтажных и ремонтно-строительных работ со сроком действия пять лет организация единовременно включила в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли. Налоговый орган полагал, что поскольку по правилам бухучета расходы на лицензирование отражаются как расходы будущих периодов, то и в налоговом учете они должны списываться не единовременно, а равномерно и пропорционально объему выполненных работ (оказанных услуг) в течение всего периода действия лицензии.

Суд признал доводы инспекции необоснованными, руководствуясь следующим. В силу п. 2 ст. 8, п. 1 ст. 264 НК РФ лицензионный сбор относится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. На основании п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, и определяются с учетом положений ст. 318—320 НК РФ. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок. Поэтому уплаченный организацией лицензионный сбор не относится к расходам будущих периодов и с учетом требований п. 2 ст. 318 НК РФ должен списываться в качестве уменьшающих налоговую базу расходов единовременно. Положения нормативных правовых актов о бухгалтерском учете в данном случае неприменимы.

При этом существуют и судебные решения, поддерживающие позицию налоговых органов. Например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 17.04.2006 № А66-10560/2005 суд пришел к выводу о том, что расходы, связанные с получением лицензии, следует распределять равномерно в течение срока действия лицензии.

На основании изложенного организация с целью избежания каких-либо налоговых споров может придерживаться позиции налоговых органов. При этом такой порядок признания в налоговом учете расходов, связанных с получением лицензии, позволяет избежать возникновения временных разниц в части сбора за выдачу лицензии, учитываемых в порядке, установленном ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

В случае же если будет принято иное решение, то свою позицию организации скорее всего придется отстаивать в судебном порядке.

Иные расходы, понесенные организацией при получении лицензии, учитываются для целей налогообложения прибыли в следующем порядке.

Консультационные услуги учитываются для целей налогообложения в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Данной позиции придерживаются и чиновники. Так, согласно Письму Минфина России от 14.07.2004 № 03-03-05/3/59 расходы организации на оплату консультационных услуг, связанных с получением лицензии на выполнение строительных работ, на основании подп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Данные расходы в соответствии со ст. 318 НК РФ являются косвенными и относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

При этом в указанном Письме говорится, что договор на получение консультационных услуг, оказываемых сторонней организацией, связанных с методической и практической помощью в оформлении документации, необходимой для получения лицензии, не предусматривает получения доходов в течение более чем одного отчетного периода, поэтому доходы в полном объеме относятся к тому отчетному периоду, в котором они возникли исходя из условий сделки.

Что касается понесенных организацией расходов на страхование профессиональной ответственности, то нормами действующего законодательства не установлена обязанность для организаций, осуществляющих строительные работы, страховать профессиональную ответственность перед третьими лицами. Таким образом, страхование такой ответственности осуществляется организациями в добровольном порядке.

Пунктом 1 ст. 263 НК РФ установлен закрытый перечень видов добровольного страхования, расходы по которым уменьшают налогооблагаемую прибыль. В частности, согласно подп. 4 п. 1 ст. 263 НК РФ к таким видам страхования относится добровольное страхование рисков, связанных с выполнением строительно-монтажных работ. Таким образом, в рассматриваемой ситуации организация вправе уменьшить полученные доходы на сумму страховых взносов по добровольному страхованию профессиональной ответственности по деятельности, связанной с выполнением строительно-монтажных работ.

Следовательно, в случае если понесенные организацией расходы соответствуют критериям, указанным в данной статье, то они могут быть учтены при исчислении налога на прибыль. Если же нет — то соответственно затраты на добровольное страхование профессиональной ответственности в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, включены быть не могут.

Расходы на нотариальное удостоверение документов учитываются в налоговом учете на основании подп. 16 п. 1 ст. 264 НК РФ. Такие расходы отвечают требованиям, изложенным в п. 1 ст. 252 НК РФ, поскольку необходимость нотариального удостоверения документов возникает у организации в силу прямого требования Закона № 128-ФЗ. При этом необходимо учитывать, что эти расходы принимаются в пределах тарифов, утвержденных в установленном порядке.

Последний вид расходов — это расходы на лабораторные испытания. Несение данных затрат строительной организацией не требуется для получения лицензии, но в случае экономической обоснованности, документальной подтвержденности и направленности на получение дохода они также могут быть учтены при исчислении налога на прибыль.

Учет расходов на лицензирование

Регина Латыпова
Ведущий юрисконсульт ЗАО «ТЛС-ГРУП»

Осуществление некоторых видов деятельности невозможно без получения соответствующих лицензий — специальных разрешений на осуществление определенных видов деятельности при обязательном соблюдении лицензионных требований и условий, выданных лицензирующим органом юридическому лицу или индивидуальному предпринимателю.

Лицензионные платежи

В соответствие со ст.15 Федерального закона от 08.08.01 № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности», за совершение действий, связанных с лицензированием, уплачивается государственная пошлина.

Глава 25.3 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ) «Государственная пошлина» была введена с 1 января 2005 года Федеральным законом от 02.11.04 № 127-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации».

В соответствии со ст.333.16 НК РФ, под государственной пошлиной понимается сбор, взимаемый с юридических и физических лиц при их обращении в государственные органы, органы местного самоуправления, иные органы и (или) к должностным лицам, которые уполномочены за совершением в отношении этих лиц юридически значимых действий.

Ст.333.33 НК РФ предусмотрены размеры государственной пошлины за совершение юридически значимых действий, связанных с лицензированием: за рассмотрение заявления о предоставлении лицензии, за предоставление лицензии, за переоформление документа, подтверждающего наличие лицензии.

Следует отметить, что до принятия новой главы НК РФ платежи, связанные с лицензированием, устанавливались нормативными актами о лицензировании конкретных видов деятельности, в частности: Постановлением Правительства РФ от 18.10.2000 № 796 «Об утверждении положения о лицензировании образовательной деятельности»; Постановлением Правительства РФ от 29.03.94 № 251 «Об утверждении правил лицензирования деятельности страховых медицинских организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование» и другими.

Вне зависимости от наименования – лицензионный сбор, сбор за выдачу лицензии, сбор за рассмотрение заявления о выдаче лицензии, плата за лицензию, плата за рассмотрение заявлений о выдаче лицензии, плата за выдачу лицензии, государственная пошлина – платежи представляли собой сбор за совершение юридически значимых действий, связанных с лицензированием.

С принятием гл.25.3 НК РФ вышеуказанные нормативные акты в части установления размера платы за рассмотрение и выдачу лицензий не подлежат применению, поскольку согласно ст.29 Федерального закона от
05.08.2000 № 118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах», акты, принятые до вступления в силу НК РФ, действуют в части, не противоречащей НК РФ.

Учет расходов на лицензию

В бухгалтерском учете, в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000
№ 94н (далее – План счетов), уплата государственной пошлины отражается по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и кредиту учета денежных средств.

В силу п.16 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н (далее – ПБУ 10/99), признание суммы уплаченной государственной пошлины в качестве расхода возможно после совершения действий, с которыми связана уплата пошлины – рассмотрение заявления о предоставлении лицензии, предоставление лицензии, переоформление документа, подтверждающего наличие лицензии.

В целях налогообложения налогом на прибыль организаций государственная пошлина, подлежащая уплате в связи с лицензированием, при соблюдении условий, предусмотренных ст.252 НК РФ, относится к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией (пп.1 п.1 ст.264 НК РФ) и признается на дату начисления – при применении организацией метода начисления (пп.1 п.7 ст. 272 НК РФ) или на дату фактической уплаты – при кассовом методе (пп.3 п.3 ст.273 НК РФ).

Помимо уплаты государственной пошлины организация зачастую вынуждена осуществлять расходы, сопутствующие процессу лицензирования: связанные с обучением сотрудников, проведением экспертизы противопожарного, санитарно-эпидемиологического состояния помещений, экспертизой лицензионных документов, оказанием услуг специализированных организаций и прочие.

В соответствии с п.п.5, 7 ПБУ 10/99, перечисленные расходы признаются в бухгалтерском учете расходами по обычным видам деятельности и отражаются на счетах учета затрат: счете 20 «Основное производство», счете 26 «Общехозяйственные расходы», счете 44 «Расходы на продажу» и прочих.

Гл.25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» не предусматривает такой вид расходов, как расходы на лицензирование. В налоговом учете указанные расходы признаются в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, в порядке, предусмотренном для конкретных видов расходов. Например, расходы на обучение сотрудников включаются в состав расходов, уменьшающих налог на прибыль организаций в том случае, если они соответствуют критериям, перечисленным в п.3 ст.264 НК РФ и в порядке, предусмотренном ст.272 или ст.273 НК РФ.

Следует обратить внимание на то, что, по мнению ряда специалистов, расходы, связанные с лицензированием (в том числе государственная пошлина), распределяются как в бухгалтерском, так и в налоговом учете равномерно пропорционально сроку действия лицензии. В обосновании своей позиции специалисты ссылаются на п.18 ПБУ 10/99, п.65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.98 № 34н, ст.272 НК РФ.

В соответствии с указанными нормами, в бухгалтерском учете расходы, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.), в течение периода, к которому они относятся.

Однако, представляется, что расходы, производимые организацией в связи с лицензированием, не могут относиться в состав расходов будущих периодов, поскольку они относятся к тому отчетному периоду, в котором осуществлены.

Что касается налогового учета, то в НК РФ отсутствует понятие расходов будущих периодов. Принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности (принцип равномерности признания доходов и расходов), в соответствии со ст.272 НК РФ, применяется в отношении доходов и расходов только в том случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг).

Государственная пошлина, расходы на экспертизу лицензионных документов, прочие расходы, связанные с лицензированием, являясь организационными, напрямую не связаны с получением доходов в последующие периоды, следовательно, равномерное распределение указанных расходов в течение срока действия лицензии не является обоснованным. Более того, такой подход может привести к искажению налоговой базы по налогу на прибыль этих периодов.