Учет неиспользованных отпусков

Содержание

Учет неиспользованных отпусков в резерве на оплату отпусков

Учет неиспользованных отпусков в резерве на оплату отпусков имеет определенные особенности. Эксперты службы Правового консалтинга компании ГАРАНТ рассмотрели как при формировании резервов на оплату отпусков учесть неиспользованный, но оформленный приказом отпуск, когда организация создает резервы на оплату отпусков как в бухгалтерском, так и в налоговом учете

17.07.2015

Организация создает резервы на оплату отпусков как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Как при формировании резервов учитывается неиспользованный, но оформленный приказом отпуск?

Сразу отметим, что порядок начисления НДФЛ и страховых взносов в данной статье не рассматривается.

Бухгалтерский учет неиспользованных отпусков в резерве на оплату отпусков

Обязанность работодателя предоставлять работникам ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка определена ст. 114, ст. 122 ТК РФ. Таким образом, выплаты при предоставлении ежегодного оплачиваемого отпуска являются одним из случаев предоставления работодателем гарантий, которые производятся за счет его средств (ст. 165 ТК РФ). Следовательно, расходы в виде отпускных есть не что иное, как обязательство работодателя, установленное законодательством (в данном случае — ТК РФ).

Исходя из норм пп. «а» п. 4, п. 5 ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (далее — ПБУ 8/2010) обязательства организации в связи с возникновением у работников права на оплачиваемые отпуска, в соответствии с законодательством РФ, являются оценочными обязательствами.

Пункт 8 ПБУ 8/2010 предусматривает, что оценочные обязательства отражаются на счете учета резервов предстоящих расходов. При признании оценочного обязательства в зависимости от его характера величина оценочного обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы либо включается в стоимость актива.

Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете организации в величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству. Наиболее достоверная оценка расходов представляет собой величину, необходимую непосредственно для исполнения (погашения) обязательства по состоянию на отчетную дату или для перевода обязательства на другое лицо по состоянию на отчетную дату (п. 15 ПБУ 8/2010), из чего следует, что оценочное обязательство по отпускам должно представлять собой сумму, необходимую для погашения этой задолженности в случае, если все сотрудники на отчетную дату соберутся в отпуск.

Конкретный порядок признания и методика определения величины оценочного обязательства ПБУ 8/2010 не установлены.

Организация самостоятельно должна разработать и закрепить в учетной политике метод расчета оценочного обязательства по отпускам и порядок его признания, что предусмотрено п. 4, п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». Определение величины оценочного обязательства по отпускам следует производить с учетом, в том числе, страховых взносов (письмоМинфина России от 27.01.2012 № 07-02-18/01).

Начисление резерва на оплату отпусков в бухгалтерском учете сопровождается следующими записями:

ДЕБЕТ 20 (26, 44, 91 и другие) КРЕДИТ 96

— сформировано оценочное обязательство под оплату отпусков (включая страховые взносы).

Согласно п. 21 ПБУ 8/2010 в течение отчетного года при фактических расчетах по признанным оценочным обязательствам в бухгалтерском учете организации отражается сумма затрат организации, связанных с выполнением организацией этих обязательств в корреспонденции со счетом учета резерва предстоящих расходов. То есть по мере начисления отпускных начисленные суммы резерва списываются.

Использование резерва на оплату отпусков отражаются в бухгалтерском учете следующими записями:

ДЕБЕТ 96 КРЕДИТ 70 (69)

— отражено начисление отпускных за счет оценочного обязательства.

В соответствии с частью девятой ст. 136 ТК РФ оплата отпуска должна производиться не позднее чем за три дня до его начала. Суммы, причитающиеся работнику за отпуск, рассчитываются на основании приказа работодателя о предоставлении отпуска (могут быть использованы формы № Т-6 и № Т-6а, утвержденные постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1, ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 402-ФЗ), письмо Минтруда России от 14.05.2013 № 14-1/3030785-2617, письма Роструда от 14.02.2013 № ПГ/1487-6-1, от 23.01.2013 № ПГ/409-6-1, от 23.01.2013 № ПГ/10659-6-1).

Трудовое законодательство не устанавливает сроков для оформления приказа о предоставлении отпуска. Однако при издании такого приказа работодателю необходимо учитывать срок оплаты отпуска так, чтобы бухгалтерия имела возможность исчислить и выплатить работнику сумму отпускных не позднее установленного частью девятой ст. 136 ТК РФ срока.

При получении приказа о предоставлении отпуска работнику бухгалтер имеет все основания начислить и выплатить сотруднику отпускные за счет ранее начисленного резерва.

Однако на практике случаются ситуации, когда приказ на предоставление отпуска уже оформлен и передан в бухгалтерию, но по каким-либо причинам сотрудник в установленное приказом время в отпуск не уходит, например по производственной необходимости.

Если новые обстоятельства, связанные с производственной необходимостью или обусловленные иными причинами, наступили до даты начала отпуска, то есть когда работник в отпуске еще не находится, то оформлять отзыв из отпуска (часть вторая ст. 125ТК РФ) не надо. Сторонам следует оформить перенесение отпуска на другой срок. Приказ о переносе отпуска составляется работодателем в произвольной форме. При этом приказ о его предоставлении работнику аннулировать не обязательно.

В соответствии с п. 23 ПБУ 8/2010 обоснованность признания и величина оценочного обязательства подлежат проверке организацией в конце отчетного года, а также при наступлении новых событий, связанных с этим обязательством.

По результатам такой проверки сумма оценочного обязательства может быть, в частности, увеличена в порядке, установленном для признания оценочного обязательства п. 8 ПБУ 8/2010 (без включения в стоимость актива), при получении дополнительной информации, позволяющей сделать уточнение величины оценочного обязательства (пп. «а» п. 23 ПБУ 8/2010).

При формировании резерва сумма отпускных, подлежащая выплате рассматриваемому сотруднику до наступления предполагаемого дня выхода в отпуск (например 15.06.2015), должна быть учтена исходя из количества дней запланированного, но еще не использованного работником отпуска на отчетную дату (например на конец I квартала 2015 года, если резерв формируется поквартально) и среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики расчета среднего заработка) и увеличенной на сумму страховых взносов.

Поскольку сотрудник продолжает работать, то количество неиспользованных им дней отпуска на 30.06.2015 увеличится. В связи с этим организации на основании пп. «а» п. 23 ПБУ 8/2010 необходимо будет увеличить сумму оценочного обязательства.

Операции по использованию резерва на оплату отпуска и перечислению сумм отпускных будут отражены в том периоде, в котором сотрудник фактически пойдет в отпуск.

В тех случаях, когда сотруднику после получения приказа о предоставлении отпуска и до получения информации о его переносе были начислены и выплачены отпускные, бухгалтеру необходимо будет произвести корректировочные записи в части начисления отпускных (дополнительно смотрите письмо Минфина России от 20.10.2004 № 07-05-13/10). То же самое необходимо сделать в случае, если сотрудник был отозван из отпуска по истечении какого-то времени после его начала (исходя из количества неиспользованных дней отпуска).

Это связано с тем, что как при переносе отпуска, так и при отзыве из него сотрудник отработает полностью или частично время полагавшегося ему отпуска, за которое ему должна быть начислена заработная плата (часть первая ст. 91 ТК РФ, часть перваяст. 129 ТК). При уходе же в отпуск в последующем периоде сумма среднего заработка для оплаты неиспользованного отпуска (части отпуска) исчисляется заново, так как расчетный период изменится (часть четвертая ст. 139 ТК РФ). В этом случае, по нашему мнению, бухгалтеру необходимо будет сделать следующие записи:

ДЕБЕТ 96 КРЕДИТ 70 (69)

— СТОРНО — начисление отпускных скорректировано.

В ситуации, когда сотруднику отпускные были не только начислены, но и выплачены, у последнего возникает задолженность перед работодателем в сумме излишне выплаченных отпускных за неиспользованный отпуск (дни отпуска). Такую задолженность удержать из заработной платы работника работодатель не вправе, так как удержания из заработной платы работника допускаются только в случаях, прямо предусмотренных трудовым законодательством (ст. 137 ТК РФ), к которым ни перенос отпуска, ни отзыв из него не относятся. Работодатель может лишь предложить работнику вернуть излишне выплаченную денежную сумму в добровольном порядке: внести деньги в кассу организации или перечислить на ее банковский счет.

Отметим, что вместо взыскания некоторые эксперты предлагают в дальнейшем, при предоставлении неиспользованного отпуска (части отпуска), выплатить работнику отпускные за вычетом излишне выданной ранее суммы. Это не совпадает с позицией некоторых судей, считающих, что излишне выплаченная в один период времени денежная сумма не дает работодателю право уменьшить сумму, начисленную в другом периоде (постановления Президиума Санкт-Петербургского городского суда от 30.05.2007 № 44г-347 и № 44г-339/07). И хотя ст. 137 ТК РФ ограничивает лишь случаи удержаний из заработной платы, а не из других причитающихся работнику сумм, полагаем, что такой «зачет» может вызвать спор между сторонами, решать который придется комиссии по трудовым спорам или суду. В то же время при отсутствии возражений работника против указанного «зачета» вероятность наступления каких-либо неблагоприятных для работодателя последствий, на наш взгляд, невелика.

Таким образом, если работник вернет выплаченные суммы отпускных, то будут произведены следующие записи:

ДЕБЕТ 51 (50) КРЕДИТ 70

— возвращена сумма излишне начисленных отпускных.

В периоде, когда сотрудник пойдет в отпуск, операции по начислению и оплате отпускных делаются в обычном порядке.

Неиспользованный отпуск в резерве на оплату отпусков для целей расчета налога на прибыль

В соответствии с п. 1 ст. 324.1 НК РФ налогоплательщик, принявший решение о равномерном учете для целей налогообложения предстоящих расходов на оплату отпусков работников, обязан в учетной политике для целей налогообложения отразить принятый им способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в резерв (далее — Резерв, дополнительно смотрите письма Минфина России от 01.04.2013 № 03-03-06/2/10401, от 07.12.2012 № 03-03-06/1/632, от 20.03.2009 № 03-03-06/4/19, от 26.10.2007 № 03-03-06/2/193).

Для этих целей необходимо составить специальный расчет (смету), в котором отражается расчет размера ежемесячных отчислений в Резерв, исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний с этих расходов. При этом процент отчислений в Резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда (абз. 2 п. 1 ст. 324.1 НК РФ).

Причем предполагаемая годовая сумма расходов на оплату труда (с учетом взносов на обязательное социальное страхование) определяется, по нашему мнению, на основании всех выплат, учитываемых по ст. 255 НК РФ, то есть в нее включаются и сами предполагаемые отпускные (письмо Минфина России от 08.09.2008 № 03-03-06/1/511).

Отчисления в резерв на оплату отпусков включаются в состав расходов на оплату труда (п. 24 ст. 255, п. 2 ст. 324.1 НК РФ) ежемесячно (п. 4 ст. 272 НК РФ). Далее фактически причитающиеся к выплате суммы отпускных не включаются в расходы, а списываются за счет резерва.

Сумма ежемесячных отчислений в Резерв, включаемых в состав расходов на оплату труда, определяется по формуле: расходы на оплату труда отчетного месяца, включая страховые взносы, умножить на процент отчислений.

Таким образом, расчет регулярных отчислений в Резерв в течение налогового периода (календарного года) происходит на основе планируемых данных.

Тем не менее при определении показателя «расходы на оплату труда отчетного месяца», на наш взгляд, должны быть учтены фактически начисленные рассматриваемому сотруднику выплаты с учетом отпускных и корректировок, произведенных при переносе отпуска или отзыве из отпуска.

Заметим, что все записи, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, в том числе корректировочные, производятся на основании первичных документов (ст. 9 Закона № 402-ФЗ, ст. 313 НК РФ). Поэтому в том случае, если сотруднику отпускные были начислены на основании приказа о предоставлении отпуска, то их корректировка должна производиться на основании приказа о переносе отпуска (об отзыве из отпуска).

В соответствии с п. 3 ст. 324.1 НК РФ Резерв подлежит инвентаризации на конец налогового периода.

Так, недоиспользованные на последнее число текущего налогового периода суммы указанного резерва подлежат обязательному включению в состав налоговой базы текущего налогового периода. А при недостаточности средств фактически начисленного резерва, подтвержденного инвентаризацией на последний день налогового периода, налогоплательщик обязан по состоянию на 31 декабря года, в котором резерв был начислен, включить в расходы сумму фактических расходов на оплату отпусков и, соответственно, сумму страховых взносов, по которым ранее не создавался указанный резерв.

При проведении инвентаризации Резерва следует учитывать планируемое количество дней отпуска в расчете за год, которое сравнивается с фактически использованными днями отпуска за год (письмо Минфина России от 28.10.2013 № 03-03-06/1/45507).

Исходя из положений п. 5 ст. 324.1 НК РФ, отчисления в Резерв осуществляются с правом переноса не использованного на конец налогового периода Резерва на следующий налоговый период (письма Минфина России от 29.10.2012 № 03-03-10/121, от 06.06.2012 № 03-03-10/62).

В этом случае для определения суммы Резерва, подлежащей переносу на следующий налоговый период, следует воспользоваться нормами п. 4 ст. 324.1 НК РФ, согласно которым Резерв должен быть уточнен исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики расчета среднего заработка) и обязательных отчислений во внебюджетные фонды.

При этом если по итогам инвентаризации сумма рассчитанного Резерва в части неиспользованного отпуска, определенная исходя из среднедневной суммы расходов на оплату труда и количества дней неиспользованного отпуска на конец года, превышает фактический остаток неиспользованного Резерва на конец года, то сумма превышения подлежит включению в состав расходов на оплату труда.

Если по итогам инвентаризации сумма рассчитанного Резерва в части неиспользованного отпуска, определенная исходя из среднедневной суммы расходов на оплату труда и количества дней неиспользованного отпуска на конец года, оказывается меньше фактического остатка неиспользованного Резерва на конец года, то отрицательная разница подлежит включению в состав внереализационных доходов.

Таким образом, на конец года в состав расходов по оплате труда должна быть включена фактическая сумма отпускных, начисленная за год сотрудникам (в том числе и рассматриваемому) с учетом всех произведенных корректировок, обусловленных различными обстоятельствами.

Вывод

В случае если сотрудник на определенную графиком отпусков дату в отпуск не уходит, то количество неиспользованных им дней отпуска за время продолжения работы увеличивается, поэтому на отчетную дату (конец месяца или квартала) сумма резерва на оплату отпуска данному сотруднику в бухгалтерском учете должна быть увеличена.

В ситуации, если сотруднику были выплачены отпускные и при этом он либо не ушел в отпуск, либо был отозван из отпуска, организации необходимо будет произвести корректировки по начислению отпускных.

В налоговом учете при определении ежемесячных отчислений в Резерв организации необходимо учитывать фактически начисленные рассматриваемому сотруднику выплаты с учетом отпускных и корректировок, произведенных при переносе отпуска или отзыве из отпуска.

Актуальная бухгалтерия

Подписка Разместить:

Вопросы по отпускному резерву

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 1 февраля 2019 г.

Содержание журнала № 4 за 2019 г. АКТУАЛЬНОЛ.А. Елина,
ведущий эксперт Обязательно ли создавать резерв на оплату отпусков в бухгалтерском и налоговом учете? Есть ли различия в правилах формирования и использования бухгалтерского и налогового резерва? Как правильно сформировать отпускной резерв по состоянию на конец года в бухучете и для целей налогообложения прибыли? Ответы на эти и другие вопросы читайте в нашей статье.

Резерв на оплату отпусков в бухучете — это оценочное обязательство

В Положении по ведению бухучета и бухотчетности № 34н раньше было указано, что «в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода организация может создавать резервы на предстоящую оплату отпусков работникам…»п. 72 Положения, утв. Приказом Минфина от 29.07.98 № 34н. Сейчас такой нормы в нем нет.
В ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства…» приведено довольно много примеров ситуаций, которые требуют формирования оценочных обязательств. Наличие неотгулянных дней отпуска работников в тексте ПБУ не упомянутоприложение № 1 к ПБУ 8/2010. Означает ли это, что резерв на оплату отпусков в бухучете создавать не обязательно?

— Нет, такой вывод сделать нельзя. В ПБУ 8/2010 приведены условия, при которых организация должна признать оценочное обязательство. И все они выполняются в отношении обязательства по оплате отпусков работникамп. 5 ПБУ 8/2010:

•организация должна по правилам Трудового кодексагл. 19 ТК РФ предоставить и оплатить отпуск работникам либо выплатить компенсацию за неиспользованный отпуск в определенных случаях;

•выплата отпускных или компенсации приведет к уменьшению экономических выгод организации;

•сумма отпускных или компенсации может быть определена.

Именно поэтому Минфин неоднократно разъяснял, что обязательства по оплате отпусков должны отражаться в бухучете в качестве оценочных обязательствПисьма Минфина от 19.04.2012 № 07-02-06/110, от 14.06.2011 № 07-02-06/107.

Отражаются обязательства по оплате отпусков на счете 96 «Резервы предстоящих расходов»п. 8 ПБУ 8/2010.

В бухучете для некоторых малых предприятий есть исключения

У нас небольшая организация. Работники регулярно ходят в отпуск. Можем ли мы не создавать резерв на предстоящую оплату отпусков ни в налоговом, ни в бухгалтерском учете?

— Для целей налога на прибыль создание резерва на оплату отпусков не обязательно. Организация должна решить, будет ли она создавать резерв или нет, и закрепить такое решение в своей учетной политике для целей налогообложенияп. 1 ст. 324.1 НК РФ.

Работники редко ходят в отпуск? Это нехорошо. У них накапливается усталость, у вас растет отпускной резерв

В бухучете ситуация иная. Только организации, применяющие упрощенные способы ведения бухучета, могут не отражать оценочные обязательства, в том числе не создавать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков работникамп. 3 ПБУ 8/2010; п. 20 Информации Минфина от 29.06.2016 № ПЗ-3/2016. Не имеют права на упрощенный бухучет, в частности, организации, чья отчетность подлежит обязательному аудитуч. 4, п. 1 ч. 5 ст. 6 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ.

Если ваша организация имеет право вести бухучет упрощенно, то можете не создавать такой резерв. Зафиксируйте свое решение в учетной политике для целей бухучета.

Если же у вас такого права нет, то создавать отпускной резерв придется. Ведь то, что работники регулярно ходят в отпуск, не отменяет того, что по состоянию на 31.12.2018 ваши работники наверняка успели заработать хотя бы по несколько дней отпуска, которые они еще не отгуляли. В целом сумма, которая потребуется на оплату таких дней, может быть существенной. И она должна быть отражена в балансе. Значит, игнорировать ее нельзя.

Правила использования налогового и бухгалтерского резерва — разные

Если мы создали отпускной резерв в налоговом и бухгалтерском учете, можно ли за счет такого резерва выплатить компенсацию за неиспользованный отпуск увольняемому работнику?

— Выплачивая работнику компенсацию за неиспользованный отпуск, организация тем самым исполняет обязательство перед ним. Следовательно, уменьшается созданный оценочный резерв в бухучете. Поэтому компенсацию за неиспользованный отпуск (а также страховые взносы с нее) в бухучете надо списывать за счет отпускного резервап. 21 ПБУ 8/2010; Письмо Минфина от 29.01.2014 № 07-04-18/01.

Однако в налоговом учете правила другие. За счет созданного резерва можно начислять только суммы отпускных работникам и начисленные на них страховые взносып. 1 ст. 324.1 НК РФ. Компенсация за неиспользованный отпуск должна сразу учитываться в налоговых расходах на оплату трудаПисьмо Минфина от 03.05.2012 № 03-03-06/4/29.

Как прием новых работников повлияет на отпускной резерв

Мы в налоговом учете определили предельный размер отпускного резерва. Если в течение года к нам в организацию устроятся новые работники, надо ли будет увеличивать этот предельный размер? И как прием новых работников повлияет на бухгалтерский отпускной резерв?

— Действительно, для целей налогообложения прибыли при формировании отпускного налогового резерва на следующий год надо в начале года рассчитать предельную сумму отчислений в резервп. 1 ст. 324.1 НК РФ.

В НК не закреплены правила ее расчета. Однако предельная сумма отчислений должна быть экономически обоснованна и документально подтвержденап. 1 ст. 252 НК РФ. Можно в качестве предельной устанавливать сумму, рассчитанную на основе предполагаемых расходов на оплату отпусков. Ее можно определить, к примеру, ориентируясь на продолжительность запланированных отпусков на предстоящий год и данные о величине зарплаты работников с учетом страховых взносов.

Затем надо рассчитать ежемесячный процент отчислений в резервп. 1 ст. 324.1 НК РФ:

Рассчитанные на предстоящий год суммы предельного размера отпускного резерва и ежемесячного процента отчислений в него надо зафиксировать в учетной политике для целей налогообложения.

На основе полученных данных определяется сумма ежемесячных отчислений в резервст. 324.1 НК РФ:

Отчисления в резерв учитываются в составе расходов на оплату труда, а сами отпускные и начисляемые с них страховые взносы — нет (они начисляются за счет созданного резерва)п. 24 ст. 255, п. 2 ст. 324.1 НК РФ. Отчисления в отпускной резерв надо делать до тех пор, пока сумма резерва не достигнет предельного размера.

Поэтому если в вашей организации появятся новые работники, то начисляемая им зарплата и соответствующие ей обязательные страховые взносы будут участвовать в расчете суммы ежемесячных отчислений в резерв. Тем самым быстрее будет достигнута предельная сумма отчислений в него.

Некоторым работникам, к примеру «вредникам», полагается дополнительный ежегодный отпуск. На него также нужно формировать резерв

Пересматривать эту предельную сумму не надо — НК не дает такой возможности. Лишь в конце года при инвентаризации налогового резерва можно будет сделать корректировки, если они будут необходимы.

Учтите, что если новые работники возьмут оплачиваемый отпуск, то их отпускные (как и соответствующие страховые взносы) надо будет начислять за счет созданного резерва. Не имеет значения, что такие отпуска не были учтены при расчете предельной суммы налогового резерва.

В бухучете иная ситуация. Вы можете создавать оценочное обязательство раз в полугодие, раз в квартал или раз в месяц (в зависимости от длительности отчетного периода, принятой учетной политики и иных факторов). Как только у новых работников появится право на дни оплачиваемого отпуска, обязательство вашей организации по его оплате придется учитывать при формировании отпускного резервап. 15 ПБУ 8/2010.

Если сумма выплачиваемых отпускных больше созданного резерва

У нас в организации получилось так, что до конца 2018 г. не хватило резерва, созданного для оплаты отпусков. Что надо было делать: доначислять резерв, уходить в «минус» резерва либо списывать превышение как начисление отпускных без резерва сразу на затраты?

— Это зависит от того, о каком учете (резерве) идет речь: бухгалтерском или налоговом. Когда созданного в бухучете резерва на оплату отпусков не хватает для выплаты отпускных и начисляемых на них страховых взносов, то сумму превышения таких расходов над резервом надо сразу учесть как самостоятельный бухгалтерский зарплатный расходп. 21 ПБУ 8/2010; Письмо Минфина от 29.01.2014 № 07-04-18/01 (приложение).

В налоговом учете сумма превышения начисленных отпускных над суммой созданного резерва не должна учитываться в качестве самостоятельного расхода вплоть до конца года. Только после проведения годовой инвентаризации сумму перерасхода резерва можно учесть в качестве расходов по состоянию на 31 декабряп. 3 ст. 324.1 НК РФ.

Влияние на резерв старых неотгулянных отпусков

У работников есть дни неотгулянных отпусков, накопленные за несколько лет. При формировании отпускного резерва надо учитывать неотгулянные дни отпуска, накопившиеся у работников за последние 3 года или со дня прихода к нам?

— В бухгалтерском и налоговом учете разные подходы к решению этого вопроса. Начнем с бухучета. В нем отпускной резерв — это оценочное обязательство, которое должно покрыть обязательства организации, связанные с оплатой отпуска работникам либо выплатой им компенсаций за неиспользованный отпускПисьма Минфина от 19.04.2012 № 07-02-06/110, от 14.06.2011 № 07-02-06/107. Следовательно, для определения суммы бухгалтерского резерва надо учитывать все неотгулянные дни отпуска, накопившиеся у работников.

Внимание

При увольнении работник имеет право на компенсацию за все неиспользованные дни отпуска. Независимо от того, за какой трудовой год они начислены: в пределах последних 3 лет или ранееч. 1 ст. 127 ТК РФ; Постановление КС от 25.10.2018 № 38-П.

Перейдем теперь к налоговому резерву. Цель его создания — равномерное распределение предстоящих расходов на оплату отпусков в течение годап. 1 ст. 324.1 НК РФ. При этом ТК РФ не ограничивает максимальный предел продолжительности ежегодных основного и дополнительных оплачиваемых отпусков работников. Значит, в одном календарном году работник может использовать и 28 дней заработанного отпуска, и 56, и болееПисьмо Минфина от 01.04.2013 № 03-03-06/2/10401.

Даже если работник заработал (накопил) дни отпуска, но в предстоящем году собирается использовать их не полностью, а частично, то при расчете суммы налогового резерва надо учесть лишь дни отпуска, запланированные на соответствующий год. Именно поэтому прежде, чем определять предельную сумму такого резерва, надо составить график отпусков на следующий год.

Считаем недоиспользованный налоговый резерв

Для целей налогообложения прибыли по состоянию на 31.12.2018 нам надо определить недоиспользованную сумму резерва предстоящих расходов на оплату отпусков. Ее надо включить в доход. Как правильно рассчитать эту сумму?

— Если организация приняла решение в следующем году не формировать отпускной резерв, то весь остаток налогового резерва надо учесть во внереализационных доходахпп. 3, 5 ст. 324.1 НК РФ.

В противном случае — если в 2019 г. организация в соответствии с принятой учетной политикой продолжит создавать резерв для целей налогообложения прибыли — резерв может иметь остаток. Он может образоваться, если часть запланированных отпусков, под которые был создан резерв, не была использованапп. 3, 4 ст. 324.1 НК РФ; Постановление 15 ААС от 20.12.2016 № 15АП-10075/2016. Поэтому в конце года надо определить сумму остатка:

При определении по итогам года количества неиспользованных дней отпуска надо брать только дни текущего периода (прошедшего 2018 г.) — без учета прошлых летп. 4 ст. 324.1 НК РФ; Письма Минфина от 02.09.2014 № 03-03-06/1/43925, от 28.10.2013 № 03-03-06/1/45507, от 11.01.2013 № 03-03-06/1/4. Иначе могут быть завышены расходы, а база по налогу на прибыль — занижена. А это, в свою очередь, может привести к претензиям проверяющих, доначислениям налога на прибыль, штрафам и пеням.

В одном судебном споре рассматривалась такая ситуация. Организация, создающая налоговый отпускной резерв, при его формировании учитывала в расходах суммы, связанные с предстоящей оплатой неиспользованных отпусков за все прошлые периоды. При этом на следующий год переносился остаток резерва, рассчитанный с учетом всех неиспользованных дней отпуска (а не только за прошедший год). Однако заявлений работников о переносе отпусков с одного года на другой не было, как не было отметок о таком переносе в графике отпусков и в личных карточках работников. С учетом этого судьи согласились с инспекцией, что организация завысила сумму переходящего остатка резерваПостановление АС СЗО от 18.12.2017 № Ф07-14770/2017.

После определения суммы переходящего на 2019 г. остатка налогового резерва можно рассчитать неиспользованную сумму резерва, которую надо включить во внереализационные доходыПисьмо Минфина от 09.07.2004 № 03-03-05/2/46; п. 5 ст. 324.1 НК РФ; Постановление Президиума ВАС от 26.04.2005 № 14295/04:

Кстати, если остаток налогового резерва, который можно перенести на следующий год, больше реального остатка резерва по состоянию на конец года, то на разницу надо сделать доначисления в резерв. Эта сумма учитывается как расходы на оплату трудап. 4 ст. 324.1 НК РФ.

Резерв был слишком большой? Пересчитывать ФОТ не придется

Создаем резерв на оплату отпусков для целей налогообложения прибыли. Отчисления в него учитываются как расходы на оплату труда. От общей суммы ФОТ зависит и сумма представительских расходов, которую можно учесть для целей налогообложения прибыли. По итогам 2018 г. выявилось, что зарезервированная сумма больше, чем надо для оплаты отпускных. Часть остатка резерва надо включить во внереализационные доходы. Нужно ли из-за этого пересчитывать ФОТ и, как следствие, сумму представительских расходов?

— Исключение из показателей расходов на оплату труда разницы, выявленной по итогам инвентаризации резервов на конец налогового периода, не предусмотрено законодательствомабз. 2 п. 4 ст. 324.1 НК РФ. И Минфин с этим согласенПисьмо Минфина от 04.08.2015 № 03-03-10/45103. Следовательно, не потребуется пересчитывать и предельную сумму представительских расходов.

Оплачиваем за счет резерва отпуск, переходящий на следующий год

Работник ушел в отпуск с 20.12.2018 по 25.01.2019. При определении итоговой суммы налогового резерва по состоянию на 31.12.2018 можем ли мы полностью учесть сумму отпускных? Смущает то, что если бы мы не создавали резерв, то отпускные пришлось бы делить между 2018 и 2019 гг.

— По мнению Минфина, если отпуск приходится на разные отчетные (налоговые) периоды, организация должна признать расходы в каждом из этих периодов пропорционально приходящимся на них дням отпускап. 1 ст. 272 НК РФ; Письмо Минфина от 25.10.2016 № 03-03-06/2/62147. Однако такое правило действует лишь в случае, когда отпускной резерв в налоговом учете не создается.

Если же вы создали такой резерв, то все начисляемые отпускные надо списывать за счет него (при условии достаточности суммы резерва)ст. 324.1 НК РФ. Причем не имеет значения, переходит ли отпуск работника на следующий год или нет.

Другие статьи журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» на тему «Отпуска»:

2020 г.

2019 г.

  1. И снова об учебных отпусках, № 9
  2. Вывод КС: отпуска не горят, № 4
  3. В отпуск по порядку запишись!, № 23 Такой многоликий отгул, № 23
  4. Отпуска: делим, продлеваем, оформляем, № 16

Расчет неиспользованных дней основного и дополнительного отпуска

Лобынцева Елена, компания «RG-Soft»

Лобынцева Елена — сертифицированный специалист 1С в области построения автоматизированных систем управленческого и регламентированного учета заработной платы в прикладных решениях «1С:Предприятие 8». Руководитель ряда крупных проектов по автоматизации Российских и транснациональных корпораций.

Статья 114 Главы 19 ТК РФ гласит: Работникам предоставляются ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка. Соответственно, в любой организации существует необходимость учета и хранения данных о периодах нахождения сотрудников в ежегодном отпуске. Работникам кадровой службы, а в небольших организациях и бухгалтеру по расчету заработной платы, требуется где-то хранить данные о периодах отпуска и рассчитывать остаток дней неиспользованного отпуска.

В большинстве случаев для хранения этих данных используются бумажные носители или создаются электронные таблицы. Это хорошо в небольших организациях, а если сотрудников много?

Также работникам могут полагаться дополнительные дни ежегодного отпуска, предусмотренные статьями 116 -119 Главы 19 ТК РФ, которые тоже нужно учитывать и хранить.

Как избежать ручного расчета и автоматизировать данный процесс? При помощи каких программных продуктов? Далее мы покажем реализацию данной задачи при помощи программного продукта «1С:Зарплата и Управление персоналом 8».

Мы ознакомим вас с механизмом хранения данных об отпусках и расчета остатков дней отпуска, реализованным в данной программе. Этот механизм в последних релизах программы был дополнен и усовершенствован. Он прост в обращении, нагляден и доступен для понимания даже пользователю, незнакомому с программами линейки «1С:Предприятие 8».

Пользователю потребуется лишь выполнить некоторые настройки для учета дней фактически отгулянного отпуска. То есть сделать выбор, каким видом документов будет производиться регистрация факта отпуска. В программе отпуска регламентированного учета могут регистрироваться либо Кадровыми документами (т.е. документом «Отпуска организации»), либо Расчетными документами (т.е. документом «Начисление отпуска работникам организации»).

Нужно отметить, что в ПП «1С:Зарплата и Управление персоналом 8» существует возможность регистрировать факт компенсации отпуска в денежной форме. Делается это через документ «Начисление отпуска сотрудникам организации» в разделе Компенсация отпуска. Такой документ регистрирует эти оплаченные дни, как отгулянные. Если на предприятии практикуется денежная компенсация отпуска, то при настройках параметров учета нужно установить признак Расчетными документами.

Поэтому перед началом работы в программе нужно учесть все факторы и определиться, каким видом документов будет производиться регистрация факта отпуска и произвести соответствующую настройку в параметрах учета (рис. 1). Эту настройку после начала ведения учета в программе лучше не изменять.

Рис.1

Также пользователю дается возможность настроить округление дней отпуска при увольнении (рис.2, 3).

Рис.2

Рис.3

Что нужно сделать, чтобы начать учет ежегодных отпусков в программе? Данные обо всех видах отпусков, используемых в программе, как для регламентированного, так и для управленческого учета, хранятся в справочнике «Виды ежегодных отпусков» (рис. 4). Основной ежегодный отпуск уже настроен в программе, а остальные виды отпусков пользователь может создавать сам.

Рис.4

А что делать, если на предприятии существует должность, для которой предусмотрен более длительный отпуск (ст. 116 — 119 гл. 19 ТК РФ)? Предусмотрена ли такая ситуация в программе? Да, пользователь может для определенной должности указать количество дней отпуска (рис. 5).

Рис. 5

Следующая ситуация: в организации работает сотрудник, у которого количество дней отпуска в год отличается от других работников. И такая задача решаема.

Через «Остатки отпусков», для сотрудника можно указать количество дней отпуска (рис. 6).

Рис. 6

Как говорилось ранее, для расчета основного ежегодного оплачиваемого отпуска в базе уже осуществлены определенные настройки: созданы вид ежегодного отпуска и предопределенный вид расчета «Оплата отпуска по календарным дням» (рис.7)

Рис.7

А как же хранить данные по дополнительному ежегодному отпуску? Также как и по основному, но нужно лишь сделать некоторые настройки.

Для расчета остатка дней по дополнительному ежегодному отпуску нужно сначала создать «Вид ежегодного отпуска» (рис. 8).

Рис.8

Количество дней отпуска в год можно указать для всех сотрудников предприятия, индивидуально для сотрудника через форму «Остатки отпусков», либо задаются для должности через справочник «Должности организации».

Остатки дней дополнительного ежегодного отпуска хранятся и рассчитываются по аналогии с основным отпуском.

Для расчета дополнительного ежегодного оплачиваемого отпуска требуется создать и настроить план вида расчета, у которого вид времени по классификатору указано «Дополнительный отпуск» и указать вид ежегодного отпуска (рис. 9).

Рис.9

Регистрация дополнительного отпуска осуществляется кадровым документом «Отпуска организации» и расчетным документом «Начисление отпуска сотрудникам организации» в разделе «Дополнительный отпуск».

А как получить данные по остаткам дней отпуска?

Для просмотра остатков дней отпуска можно воспользоваться «Отчетом по отпускам» (рис. 10).

Рис.10

Также можно сформировать отчет по каждому сотруднику, воспользовавшись формой «Остатки отпусков» (рис. 11).

Рис.11

Еще данные по остаткам дней отпуска можно получить более простым способом: воспользовавшись печатной формой, формируемой прямо в элементе справочника «Сотрудники» (рис. 12)

Рис. 12

Таким образом, можно получить очень подробные отчеты в разрезе каждого сотрудника с указанием периодов, за которые был отгулян отпуск.

Конечно же, возникает вопрос, как действовать при переходе на «1С: Зарплата и Управление персоналом 8» с других программ? Если был осуществлен перенос данных из программы «1С:Зарплата и кадры 7.7», то данные об отпусках перенесутся автоматически. В остальных случаях данные об остатках дней отпуска нужно вносить руками в форму «Остатки отпусков» (рис. 13) по кнопке «Редактировать остаток отпуска».

Рис.13

Итак, мы видим, что механизм, реализованный в программе «1С:Зарплата и Управление персоналом 8», послужит отличным помощником при расчете дней неиспользованных дней отпусков.

«Отпускной» резерв – реализация разъяснений Минфина

Вокруг порядка создания и учета резерва предстоящих расходов на счете 40160 сломано уже немало копий. Однако вопросов меньше не становится. Поэтому Минфин России дал очередные разъяснения в своем письме от 05.06.2017 № 02-06-10/34914 (далее – Письмо № 02-06-10/34914), в котором рассмотрены особенности отражения в бухгалтерском учете обязательств по оплате отпусков за фактически отработанное работником время. А чтобы внедрить эти разъяснения в практику, бухгалтерам и программистам придется корректировать программное обеспечение.

Основной посыл

В своем письме Минфин России напоминает, что в соответствии с пунктом 302.1 Инструкции по применению Единого плана счетов (утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н) обязательства, неопределенные по величине и (или) времени исполнения, включая обязательства в счет предстоящей оплаты отпусков за фактически отработанное время или компенсаций за неиспользованный отпуск, в том числе при увольнении, включая платежи на обязательное социальное страхование сотрудника (служащего) учреждения на указанные выплаты, подлежат отражению на счете 40160 «Резервы предстоящих расходов».
Далее в Письме № 02-06-10/34914 содержится несколько уточнений:
1) резерв должен использоваться только на покрытие тех затрат, в отношении которых этот резерв был изначально создан;
2) по истечении каждого месяца работы сотрудника учреждения у работодателя (учреждения) возникает перед ним обязанность по предоставлению выплат за соответствующие дни отпуска. Начисление данных обязательств подлежит отражению на счете 40160;
3) работодатель вправе предоставить отпуск до отработки работником соответствующего периода, за который предоставляется отпуск. На такие выплаты на счетах резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, включая платежи на выплаты по оплате труда, начисления не производятся;
4) обязательства по начислению отпускных в текущем отчетном периоде, если работник фактически не отработал период, за который начислены отпускные, отражаются по кредиту счета 30200 «Расчеты по принятым обязательствам» в корреспонденции с соответствующими аналитическими счетами счета 40150 «Расходы будущих периодов».
Рассмотрим каждое из этих уточнений более подробно с практической точки зрения.
1. Резерв покрывает только затраты, ради которых он создан
В настоящее время в большинстве бюджетных и автономных учреждений осуществляется несколько видов деятельности, поэтому заработная плата может начисляться по каждому из них. В бухгалтерском учете начисление заработной платы конкретному работнику, в том числе и отпускных, может производиться одновременно по двум или более кодам финансового обеспечения (КФО):
— 1 – бюджетная деятельность,
— 2 – приносящая доход деятельность,
— 4 – субсидия на выполнение госзадания,
— 5 – целевые средства.
Если начисление заработной платы сотрудникам в прошлом году осуществлялось за счет нескольких источников, то по каждому из них уже в текущем году на счете 40160 должен быть создан соответствующий резерв. Однако ввиду сложной экономической ситуации, снижения спроса и падения доходов у учреждений могут заметно сократиться поступления, в частности по КФО 2 и 5. Иными словами, объем таких поступлений может быть значительно меньше суммы сформированного по соответствующему КФО резерва. Следовательно, созданные на счете 40160 по КФО 2 и 5 резервы на оплату отпусков могут оказаться невостребованными.
Напомним, что, согласно статье 139 Трудового кодекса РФ, для расчета средней заработной платы учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые у соответствующего работодателя независимо от источников этих выплат. Таким образом, начисление отпускных работнику производится с учетом всех выплат и оснований независимо от их источника, которые были произведены в расчетном периоде, то есть в течение последних 12 месяцев.
В том случае, если, допустим, в 2016 году работнику производилась выплата заработной платы за счет КФО 2 (приносящая доход деятельность), а в 2017 году у учреждения поступления по КФО 2 значительно сократились или вовсе отсутствуют, то учреждение все равно будет обязано начислить и выплатить отпускные с учетом начислений по КФО 2, произведенные в прошлом году. При этом источником таких выплат в 2017 году станет, очевидно, КФО 4.
Следовательно, в ряде случаев использование резерва, созданного на счете 40160 на выплату отпускных, только с учетом одного источника, например КФО 4, будет нецелесообразным. Однако, поскольку Минфин России не уточняет, о каких именно целях при создании резерва на выплату отпускных идет речь, то очевидно, что учреждение в рамках своей учетной политики может самостоятельно сформулировать цели создания соответствующего резерва по каждому коду финансового обеспечения (КФО). При этом, по мнению авторов, целесообразно при расчете и формировании резерва по основному источнику финансового обеспечения – как правило, у большинства учреждений это КФО 4 – учитывать объем выплат отпускных работникам, произведенных за счет всех источников финансирования. А в течение года при необходимости следует производить корректировку резерва, сформированного на счете 40160 по КФО 4.
2. Обязанность и обязательства учреждения по предоставлению отпуска
Произведя несложный расчет (28 календарных дней / 12 мес.), можно установить, что, отработав каждый полный месяц, работник «зарабатывает» 2,33 дня отпуска. Однако очевидно, что такое право он приобретает по истечении календарного месяца. При этом у работодателя возникает обязанность предоставить 2,33 дня отпуска работку с наступлением следующего календарного месяца.
Заметим, что момент «отработки» календарного месяца у каждого работника свой, поскольку работники трудоустраиваются к работодателю не в один определенный день, а течение всего месяца: кто-то в начале месяца, кто-то в середине, а кто-то – в последних числах и т.д. Поэтому и у работодателя обязанность по предоставлению отпуска работникам наступает не одномоментно для всех, а для каждого работника – в день его трудоустройства. Очевидно, что производить начисление соответствующих обязательств по каждому работнику очень трудоемко, да и практически невозможно.
Следовательно, работодателю целесообразно в рамках своей учетной политики в целях бухгалтерского учета определить «единый» день для начисления рассматриваемых обязательств перед работниками. Таким «единым» днем может быть, например, каждый последний день календарного месяца.
Так как процесс расчета резерва отпусков достаточно трудоемкий и требует больших временных затрат при ручном расчете, целесообразнее использовать программные средства для создания резервов отпусков. Расчет значительно упростится и ежемесячное персонифицированное создание резервов будет осуществляться в автоматическом режиме при соблюдении некоторых условий:
— во-первых, расчетный отдел бухгалтерии и отдел кадров работают в единой информационной системе. Информацию об остатках отпусков в систему вносит и следит за этим отдел кадров, а сотрудники расчетного отдела используют ее для расчета резерва;
— во-вторых, если же отдел кадров работает в иной системе, не связанной с расчетом заработной платы, или без использования программного обеспечения, то необходимо обязать кадровиков передавать в письменном виде или в каком-то ином формате (например, для загрузки или сверки данных с текущей программой по расчету заработной платы) ежемесячно данные об остатках отпусков по каждому сотруднику;
— в-третьих, необходимо обязать работников отдела кадров передавать в расчетный отдел бухгалтерии информацию о количестве «отгулянных авансом» отпусков за счет будущих периодов.
Рассмотрим далее, как можно посчитать резерв отпусков с использованием программных средств.
При расчете резервов рекомендуем использовать более точный вариант расчета – ежемесячную оценку индивидуальных обязательств учреждения перед работниками.
В этом случае расчет резерва необходимо делать в текущем месяце по окончании начисления заработной платы. По каждому сотруднику (гр. 1) рассчитывается средний заработок на конец текущего месяца (гр. 4), а затем он умножается на количество положенных работнику дней отпуска на конец месяца (гр. 3). Тогда сумма «общего» резерва получается такой, какой была бы сумма компенсации отпуска при увольнении сотрудницы в последний день этого месяца. Затем, чтобы получить резерв текущего месяца, от «общего» резерва отнимается уже ранее накопленный по каждому работнику резерв (рис. 1).

Рисунок 1. Пример расчета резерва отпусков индивидуально по каждому сотруднику

Величина оценочного обязательства рассчитывается так:
Сумма резерва (исчислено) — Сумма резерва (накоплено) = Сумма резерва (зачтено),
где:
Сумма резерва (исчислено) (гр. 7.1 + гр. 8.1 + гр. 9.1) – это сумма отпускных, которую следовало бы выплатить, если бы отпуск рассчитывался на все положенные дни отпуска, в том числе и за расчетный месяц, то есть эта сумма получается равной сумме компенсации отпуска при увольнении сотрудника в последний день месяца;
Сумма резерва (накоплено) (гр. 7.2 + гр. 8.2 + гр. 9.2) – сумма отпускных, рассчитанная по предыдущему месяцу, она равна разнице Суммы резерва (исчислено) прошлого месяца и Суммы фактически начисленных отпускных текущего месяца;
Сумма резерва (зачтено) (гр. 7.3 + гр. 8.3 + гр. 9.3) – сумма отпускных текущего месяца.

Обязательства по оплате страховых взносов рассчитываются процентом от оценочного обязательства с учетом ранее начисленных страховых взносов по сотруднику с учетом предельной величины.
В данном примере графы 2, 5, 6 вспомогательные – начисления и взносы текущего месяца для корректного расчета страховых взносов по резервам с учетом предельной величины.
Теперь вернемся к вопросу о том, что резерв должен использоваться только на покрытие тех затрат, в отношении которых этот резерв был изначально создан, то есть к распределению резервов по источникам (статьям финансирования). При использовании программных средств источники резервов можно отрегулировать на необходимые каждому конкретному учреждению КФО. Например, для распределения по статьям брать только текущий источник сотрудника – тот, по которому начисляется заработная плата в текущем месяце (или году), при этом не меняя сумму среднего заработка. Или же можно заложить формулу для распределения КФО в процентном отношении (все зависит от ситуации с текущим финансированием организации) (рис. 2).

Рисунок 2. Пример распределения резерва отпусков по статьям финансирования

После ежемесячного начисления заработной платы и расчета оценочных обязательств по отпускам можно проанализировать остаток резерва отпусков на конец месяца с помощью специализированного отчета по резерву отпусков. Пример одного из таких отчетов приведен на рисунке 3. Отчет формируется за любой выбранный период, например с начала года по конец текущего месяца.

Рисунок 3. Пример отчета по резерву отпусков

Остаток дней отпусков на конец периода равен:

Количество дней резерва — Количество отгулянных отпусков,

то есть Гр. 6 = Гр. 2 — Гр. 4.

Остаток резерва на конец периода, то есть остаток по счету 40160 на конец месяца равен:

Сумма всего начисленного резерва за выбранный период — Сумма расходов по начисленным отпускам (начисления и взносы),

то есть Гр. 7 = Гр. 3 — Гр. 5.

По данным, полученным из информационной базы в форме отчета, можно проанализировать остатки сумм резервов и проконтролировать отрицательные значения по сотрудникам, то есть отпуска, «отгулянные» вперед.

3. Право на отпуск «авансом»

Основной вопрос в данном случае – это способ, которым бухгалтер узнает о том, что работнику дана возможность отгулять отпуск «вперед». Вероятно, для этого, как уже отмечалось выше, в учреждении в рамках учетной политики должен быть разработан соответствующий первичный документ, а в нем должна содержаться графа, в которой бы делалась отметка о предоставлении работнику отпуска до отработки работником соответствующего периода, за который предоставляется отпуск. Очевидно, в этом же документе должна быть предусмотрена графа с расчетом оплаты «отгуливаемых вперед» дней отпуска, а также соответствующих начислений.
В применяемой в настоящее время записке-расчете (форма 0504425) не предусмотрено отражение такой информации. Хотя при некоторой доработке данной формы, по мнению автора, она может служить основанием для соответствующих расчетов и начислений.
Как вариант информирования сотрудников бухгалтерии о количестве «отгулянных» отпусков за счет будущего периода можно использовать типовую форму приказа о предоставлении отпуска работнику, в которой это прописать. Такой приказ может выглядеть, например, так:

Еще один способ увидеть суммы по «отгулянным» отпускам вперед – это проанализировать имеющиеся отчеты по резервам в программах. Например, начисления по отпускам в разрезе сотрудника, по которым не хватило резерва (при условии корректного ежемесячного расчета резерва!) можно смело отнести к отпускам будущего периода.
Пример отчета приведен на рисунке 4. В отчете «Отражение начислений в бухучете» виды операций «Ежегодный отпуск», «Компенсация ежегодного отпуска» – для отражения отпускных и компенсации ежегодного отпуска, для которых накопленных ранее обязательств (и резервов) оказалось недостаточно. А виды операций «Ежегодный отпуск за счет оценочных обязательств», «Компенсация ежегодного отпуска за счет оценочных обязательств» – для отражения отпускных и компенсации ежегодного отпуска, начисляемых в счет ранее накопленных в бюджетном учете обязательств.

Рисунок 4. Пример отчета «Отражение начислений обязательств в бухгалтерском учете»

4. Бухгалтерский учет отпуска «авансом»

Предложенная Минфином России в Письме № 02-06-10/34914 корреспонденция счетов понятна. Очевидно также, что далее по мере «отработки» сотрудником «отгулянных вперед» дней отпуска потребуется сделать проводку:
Дебет счетов 0 40120 211 «Расходы по заработной плате», 0 40120 213 «Расходы на начисления на выплаты по оплате труда»
Кредит счета 0 40150 000 «Расходы будущих периодов».
Кроме того, указанную проводку бухгалтеру придется делать ежемесячно после фактической «отработки» работником каждого месяца. По мнению автора, если работнику предоставили возможность «отгулять вперед» дни отпуска в пределах отчетного года, то такую проводку можно делать и ежеквартально, но это надо предусмотреть в учетной политике учреждения.

Не забыть про инвентаризацию резерва!

Расчет резерва, исходя из методики расчета, является приблизительным, поэтому при отражении фактически произведенных расходов за счет созданного резерва возникают расхождения как в большую, так и в меньшую сторону.
При инвентаризации резервов предстоящих расходов и платежей проверяются правильность и обоснованность созданных в организации резервов (п. 3.49 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49; далее – Методические рекомендации № 49).
Согласно пункту 3.50 Методических рекомендаций № 49 резерв на предстоящую оплату предусмотренных законодательством очередных и дополнительных отпусков работникам, отражаемый в годовом балансе, должен быть уточнен исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников с учетом установленной методики расчета среднего заработка и обязательных отчислений страховых взносов.
По результатам инвентаризации суммы резервов необходимо скорректировать бухгалтерскими проводками:
Дебет счетов 0 10900 000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг»,
0 40120 000 «Расходы текущего финансового года»
Кредит счета 0 40160 000 «Резерв предстоящих расходов»
— доначислен резерв на оплату отпусков и страховых взносов.
Уменьшение резерва отпуска по итогам инвентаризации отражается этой же проводкой, но методом «красное сторно».
По результатам инвентаризации в конце года необходимо составить акт инвентаризации резервов предстоящих расходов. Пример акта приведен ниже:

Рисунок 5. Пример акта «Инвентаризация отпусков»

На практике реализация разъяснений Минфина России приведет к увеличению документооборота, количества учетных операций, потребует внесения изменений в учетную политику учреждения и, как следствие, увеличит трудозатраты.
Кроме того, чтобы обязанность учреждения перед работниками по предоставлению им дней отпуска не была формальностью, учреждению придется самостоятельно ответить на следующие вопросы:
1. На основании какого документа такая обязанность отражается на счетах бухгалтерского учета?
2. Какие должностные лица будут нести ответственность за совершение рассматриваемых операций?
Очевидно, что полученные ответы должны быть оформлены соответствующими нормами в учетной политике учреждения или ином локальном акте.
И еще раз отметим, что руководителю учреждения, решившему исполнять рекомендации Минфина России, необходимо будет изыскать источник для финансирования дополнительных трудозатрат работников бухгалтерии и отдела кадров.
Вышеиспользованные варианты решения задач с помощью типовых и измененных программных решений «1С» уже успешно используются клиентами компании «Первый БИТ». А доработанный ее специалистами функционал программы помогает пользователям адаптировать систему под уникальные особенности каждого учреждения.

От редакции

Напоминаем, что бухгалтерские записи по отражению в учете операций по формированию и использованию резервов, определение оценочного значения при формировании резерва на оплату отпусков за фактически отработанное время разъяснены ранее в письмах Минфина России от 20.05.2015 № 02-07-07/28998 и от 14.01.2016 № 02-07-10/604.
В учетной политике следует описать выбор одного из предлагаемых ниже методов начисления резерва отпусков.
Резерв при этом рассчитывается ежемесячно (ежеквартально, ежегодно) как сумма оплаты отпусков работникам за фактически отработанное время на дату расчета и сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
1. Сумма расходов на оплату предстоящих отпусков определяется по одной из следующих методик.
1.1. Расчет производится персонифицированно по каждому сотруднику:

Резерв отпусков = К х ЗП, где

К – количество не использованных сотрудником дней отпуска за период с начала работы на дату расчета (конец каждого месяца, квартала, года);
ЗП – среднедневной заработок сотрудника, исчисленный по правилам расчета среднего заработка для оплаты отпусков на дату расчета резерва.
1.2. Расчет средней заработной платы производится по учреждению в целом:

Резерв отпусков = К х ЗПср, где

К – общее количество не использованных всеми сотрудниками дней отпуска за период с начала работы на дату расчета (конец каждого месяца, квартала, года);
ЗПср – средняя заработная плата по всем сотрудникам учреждения в целом.
1.3. Расчет средней заработной платы производится по отдельным категориям сотрудников (группам персонала):

Резерв = К1 х ЗПср1 + К2 х ЗПср2 + К3 х ЗПср3, где

К1, К2, К3 – количество всех дней неиспользованного отпуска каждой категории работников (группы персонала);
ЗПср1, ЗПср2, ЗПср3 – средняя заработная плата, рассчитанная по каждой категории работников (группе персонала).
2. Резерв на оплату страховых взносов рассчитывается с учетом методики расчета резерва на оплату отпусков.
2.1. Сумма страховых взносов при формировании резерва может быть рассчитана:
— по каждому работнику индивидуально:

Резерв стр. взн. = К х ЗП х С;

— в среднем по учреждению:

Резерв стр. взн. = К х ЗПср х С;

— или по каждой категории работников (группе персонала):

Резерв стр. взн. = (К1 х ЗПср1 + К2 х ЗПср2 + К3 х ЗПср3) х С,

где С – ставка страховых взносов.

Список использованных источников:

  1. Трудовой кодекс Российской Федерации –Федеральный закон от 30.12.2001 № 197-ФЗ (ред. от 01.07.2017 с изменениями, вступившими в силу с 12.07.2017).
  2. Приказ Минфина России от 13.06.1995 № 49 «Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» (ред. от 08.11.2010).
  3. Приказ Минфина России от 01.12.2010 № 157н «Об утверждении единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и инструкции по его применению» (ред. от 16.11.2016 с изменениями, вступившими в силу с 30.12.2016).
  4. Письмо Минфина России от 05.06.2017 № 02-06-10/34914 «Об отражении в бухучете организаций государственного сектора обязательств по оплате отпусков».
  5. Артемова И.В. Записка-расчет: рекомендации по применению // Советник бухгалтера государственного и муниципального учреждения. 2012. № 2.