Займ при УСН доходы

Порядок, которому подчинен учет по кредитам и займам

Ни полученные в качестве заемных, ни выданные в долг средства не считаются ни доходом, ни расходом налогоплательщика, работающего на УСН. Соответственно, не будет расцениваться ни как доход, ни как расход возврат этих средств. В части доходов такой вывод следует из содержания ст. 346.15 НК РФ, отсылающей к ст. 251 НК РФ, в которой подп. 10 п. 1 прямо указывает на то, что доходом подобные средства считать не следует. А в составе расходов, закрытый список которых содержит ст. 346.16 НК РФ, заемные средства не указаны.

Однако плату за пользование заемными средствами (проценты), если она предусмотрена договором, необходимо учесть в составе:

  • выдавшая заем сторона — в доходах в момент их поступления;
  • заемщик — в расходах в момент перечисления.

Необходимость ориентироваться на ограничения как для доходов, так и для расходов возникает только в части сделок, признанных контролируемыми (п. 1 ст. 269 НК РФ).

Подробнее о процентах, возникающих при контролируемых сделках, читайте в статье «Принимаемые для налогообложения проценты по кредиту».

Получение и возврат займа в бухучете

Выдача займа у выдавшей его стороны в проводках отображается в зависимости от того, предусмотрены ли по займу проценты:

  • в финвложениях, если заем процентный:

Дт 58 Кт 51;

  • в расчетах с прочими дебиторами-кредиторами, если уплата процентов не предусмотрена:

Дт 76 Кт 51.

При возврате заемных средств проводки будут обратными:

Дт 51 Кт 58 (76).

У получающей стороны способ отражения один: в составе заемных средств. Может различаться только счет учета (66 или 67), зависящий от срока, на который выдан заем:

Дт 51 Кт 66 (67).

Возврат у заемщика зафиксируется обратной проводкой:

Дт 66 (67) КТ 51.

На отдельные вопросы ответил консультант отдела налогообложения малого бизнеса и сельского хозяйства Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России Ю.В. Подпорин. Его ответ смотрите в КонсультантПлюс:

Если у вас нет доступа к системе К+, получите пробный онлайн-доступ бесплатно.

Проводки по учету процентов по займу

Получившая заем сторона начисляет проценты по нему ежемесячно, если иная периодичность начисления не предусмотрена договором, фиксируя это проводкой:

Дт 91 Кт 66 (67).

Факт оплаты процентов у нее отобразится как:

Дт 66 (67) Кт 51.

Выдавшая заем сторона начисление процентов будет делать с той же периодичностью, что и заемщик, и учитывать это проводкой:

Дт 76 Кт 91.

Получение процентов она отразит как:

Дт 51 Кт 76.

Об основных моментах, обусловливающих различия между кредитом и займом, читайте в материале «Учет кредитов и займов в бухгалтерском учете».

Итоги

Передаваемые в долг средства не учитывают ни в доходах, ни в расходах, ни при выдаче (получении), ни при возврате. Доходом у выдавшей заем стороны и расходом у его получателя будет являться плата за использование заемных средств: проценты, предусмотренные договором займа. В бухучете их начисляют, как правило, ежемесячно, а в доходах или расходах для целей расчета УСН-налога их возможно учесть только на момент фактического получения или оплаты соответственно.

Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс.
Полный и бесплатный доступ к системе на 2 дня.

Напряженный график не позволяет посещать мероприятия по повышению квалификации?

Мы нашли выход!

Консультация предоставлена 15.05.2015 г.

Организация-заимодавец работает на УСН, организация-заемщик — на общей системе налогообложения. Заемщик частями возвращает заем.

В указанных организациях учредителем является одно и то же физическое лицо. Его доля в уставном капитале компании-займодавца составляет 100%, в компании заёмщика — 50%.

Возникает ли у организации-заёмщика доход при возврате беспроцентного займа? Как в бухгалтерском учете отражается операция по возврату займа?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

У организации-заемщика при возврате (частичном возврате) беспроцентного займа не возникает дохода ни в целях налогообложения прибыли, ни в бухгалтерском учете.

Обоснование вывода:

Прежде всего отметим, что стороны гражданско-правовых отношений свободны в заключении договора, как предусмотренного, так и не предусмотренного законом (ст. 421 ГК РФ).

По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества (п. 1 ст. 807 ГК РФ).

В соответствии со ст. 809 ГК РФ договор займа может быть безвозмездным (беспроцентным).

Взаимозависимость

На основании п. 1 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми для целей налогообложения признаются лица, если особенности отношений между ними могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц.

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами.

В соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми лицами признаются организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25%.

Согласно п. 1 ст. 105.3 НК РФ в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с настоящим разделом сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Налоговый учет

На основании пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ при исчислении налога на прибыль не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от способа оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.

Возврат беспроцентного займа не отражается организацией и в составе расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, согласно п. 12 ст. 270 НК РФ.

Таким образом, в соответствии с приведенными нормами НК РФ средства, которые получены по договору займа, а также которые направлены в погашение такого заимствования, не учитываются заемщиком в целях налогообложения прибыли ни в составе доходов, ни в составе расходов.

При этом налоговым законодательством не установлено никаких ограничений по применению указанных норм. Иными словами, НК РФ не устанавливает применение этих норм в зависимость от того, кто является заимодавцем и являются ли стороны договора займа взаимозависимыми лицами. Следовательно, при заключении беспроцентного договора займа у юридического лица — заемщика не возникает никаких дополнительных налоговых обязательств ни при получении заемных средств, ни при их возврате.

Следует отметить, что порой налоговые органы на местах считали, что при предоставлении беспроцентного займа организации-заемщику оказывается безвозмездная услуга по предоставлению денежных средств.

Однако под услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, используются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ). Взаимоотношения по договору займа таких признаков не имеют, и пользование денежными средствами по договору займа без взимания заимодавцами процентов не может рассматриваться как правоотношения по оказанию услуг.

В соответствии со ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Причем, как следует из постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 15.02.2011 по делу N А53-11339/2010, взаимозависимость кредитора и должника никак не влияет на возможность оценки дохода по договорам беспроцентного займа.

Таким образом, материальная выгода в виде экономии на процентах по договору беспроцентного займа не влечет возникновения объекта обложения по налогу на прибыль у организации-заемщика, причем вне зависимости от того, кто является заимодавцем и являются ли стороны договора займа взаимозависимыми лицами.

Бухгалтерский учет

Особенности учета расходов, связанных с получением займов и кредитов, определены ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» (далее — ПБУ 15/2008).

Согласно п. 2 ПБУ 15/2008 основная сумма обязательства по полученному займу подлежит отражению в бухгалтерском учете организации-заемщика как кредиторская задолженность в соответствии с условиями договора займа в сумме, указанной в договоре. Соответственно, погашение суммы обязательства будет отражаться организацией-заемщиком как уменьшение (погашение) кредиторской задолженности (п. 5 ПБУ 15/2008).

Для целей бухгалтерского учета полученные по договору займа денежные средства не учитываются в составе доходов организации (п. 2 ПБУ 9/99 «Доходы организации», далее — ПБУ 9/99).

Денежные средства, направленные на погашение полученного займа, не признаются расходами организации (п. 3 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

ПБУ 9/99 не определяет такого вида доходов организации, как экономия на процентах (материальная выгода) в связи с получением организацией беспроцентного займа. Следовательно, у организации-заемщика не возникает дохода в связи с заключением беспроцентного договора займа (в том числе при возврате (частичном возврате) займа), независимо от того, кто является заимодавцем и являются ли стороны договора займа взаимозависимыми лицами.

Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о состоянии кредитов и займов, полученных организацией (в зависимости от срока, на который они предоставлены), предназначены счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (на срок 12 месяцев и менее) и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Таким образом, бухгалтерские проводки по расчетам, связанным с получением (возвратом) беспроцентного займа, выглядят следующим образом:

Дебет 51 (50) Кредит 66 (67)

— получен заем;

Дебет 66 (67) Кредит 51 (50)

— частично или полностью возвращен заем.

Ответ: Добрый день, Наталья.
Отвечаю на Ваш вопрос — займ по договору не является доходом при расчете УСН. По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества (ст. 807 Гражданского кодекса Российской Федерации).
В соответствии со ст. 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) налогоплательщики при применении упрощенной системы налогообложения должны включать в состав доходов, учитываемых при определении объекта налогообложения по налогу, доходы от реализации и внереализационные доходы. Указанные доходы определяются соответственно исходя из положений ст. ст. 249 и 250 Кодекса. При этом доходы, предусмотренные ст. 251 Кодекса, в составе доходов не учитываются.
Согласно пп. 10 п. 1 ст. 251 Кодекса средства, полученные налогоплательщиком по
договорам кредита или займа независимо от формы оформления заимствований, а также
средства, полученные в счет погашения таких заимствований, относятся к доходам, не
учитываемым при налогообложении.
Таким образом, сумма займа, возвращенная налогоплательщику-заимодавцу, его налоговую
базу не увеличивает. Налогоплательщик-заемщик полученную сумму займа в доходах в
целях налогообложения также не учитывает. В связи с тем что ст. 250 Кодекса не
предусмотрено включение в состав внереализационных доходов налогоплательщиков сумм
материальной выгоды по договорам беспроцентного займа, организации и индивидуальные
предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, суммы материальной
выгоды по таким договорам определять не должны.
С уважением, Лариса Александровна

Организация, применяющая УСН (объект налогообложения «доходы минус расходы»), в 2019 году приобрела объекты недвижимости и провела ремонт в помещениях. После проведения ремонта помещения ввела в эксплуатацию как основные средства. Источником финансирования приобретения недвижимости стал договор займа, заключенный с физическим лицом (не учредителем). В 2020 году принимается решение о передаче объектов недвижимости займодателю в счет полученного займа.
Каков порядок налогообложения данной операции у организации?

4 февраля 2020

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
На дату передачи отступного (регистрации перехода права собственности передаваемых объектов недвижимости займодателю) задолженность по договору займа считается оплаченной. При этом у организации (должника) возникают доходы от реализации недвижимого имущества в размере погашаемой задолженности.
Порядок налогообложения операции по передаче недвижимости в качестве отступного в счет долга по договору займа описан ниже.

Обоснование вывода:
Предоставление кредитору отступного является одним из способов прекращения обязательства (ст. 409 ГК РФ). Важно понимать, что обязательство прекращается с момента предоставления отступного взамен исполнения, а не с момента достижения сторонами соглашения об отступном (п. 1 Приложения к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 N 102 «Обзор практики применения арбитражными судами статьи 409 Гражданского кодекса Российской Федерации»). В случае предоставления в качестве отступного недвижимого имущества соглашение об отступном считается исполненным в момент регистрации перехода права собственности на имущество к кредитору (смотрите постановление Президиума ВАС РФ от 17.06.2014 N 2826/14). Поскольку при передаче имущества в качестве отступного происходит переход права собственности на него от организации, применяющей УСН, к займодавцу, такая передача в целях налогообложения рассматривается как реализация (п. 1 ст. 39 НК РФ) (смотрите письмо Минфина России от 28.06.2016 N 03-11-11/37751, постановление АС Западно-Сибирского округа от 21.01.2019 N Ф04-6697/2018 по делу N А70-2550/2018 (определением ВС РФ от 14.05.2019 N 304-ЭС19-5984 оставлено в силе), определение ВС РФ от 31.01.2017 N 309-КГ16-13100).
На дату передачи отступного (регистрации перехода права собственности) задолженность по договору займа считается оплаченной (п. 2 ст. 346.17 НК РФ, ст. 409 ГК РФ). При этом у должника возникают доходы от реализации недвижимого имущества в размере погашаемой задолженности (п. 1 ст. 346.15, п. 4 ст. 346.18 НК РФ), поскольку в соответствии с п. 2 ст. 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. Соответствующая сумма учитывается в целях налогообложения на дату внесения в государственный реестр записи о регистрации перехода права собственности (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Таким образом, реализация должником недвижимого имущества и его оплата кредитором посредством прекращения возникшей ранее задолженности по договору займа происходят одновременно.
При применении УСН действует особый порядок учета расходов на приобретение основных средств, при этом они учитываются только после фактической оплаты, с момента ввода его в эксплуатацию. Кроме того, главой 26.2 НК РФ возможность уменьшения полученных налогоплательщиками доходов на сумму расходов не поставлена в зависимость от того, за счет каких средств — заемных или собственных — эти расходы были произведены (письмо Минфина России от 06.08.2019 N 03-11-11/59075). Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, учитываются в расходах в соответствии со ст. 346.16 НК РФ с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав (письмо Минфина России от 17.08.2018 N 03-11-11/58541). Заметим, что глава 26.2 НК РФ ничего не говорит о том, в какой момент ОС надо вводить в эксплуатацию. Если обратиться к бухгалтерским нормам, то увидим, что доведение объекта до состояния, пригодного для использования в деятельности организации, является одним из условий принятия его к бухучету в качестве ОС (п. 4 ПБУ 6/01). При этом первоначальная стоимость объектов основных средств для целей применения УСН определяется в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете (абзац 9 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). В совокупности с положениями ст. 346.16 НК РФ, считаем, что расходы на ремонт помещения по приведению его в состояние, пригодное для использования, после их фактической оплаты могут быть учтены в составе расходов в целях исчисления единого налога по УСН как затраты на приобретение основных средств.
По общему правилу затраты на приобретение объекта амортизируемого имущества для целей расчета налога, уплачиваемого при применении УСН, отражаются в течение налогового периода равными долями на последние числа отчетных периодов в размере уплаченных сумм (пп. 1 п. 1, пп. 1 п. 3, абзац 8 п. 3 ст. 346.16, пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
При этом, в соответствии с п. 3 ст. 346.16 НК РФ в случае реализации (передачи) приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств до истечения трех лет с момента учета расходов на их приобретение (сооружение, изготовление) в составе расходов в соответствии с главой 26.2 НК РФ (в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет — до истечения 10 лет с момента их приобретения (сооружения, изготовления)) налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами с момента их учета в составе расходов на приобретение (сооружение, изготовление) до даты реализации (передачи) с учетом положений главы 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени.
Следовательно, в общем случае, если налогоплательщик реализовал основное средство до истечения сроков, указанных в п. 3 ст. 346.16 НК РФ, то необходимо пересчитать налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, за все отчетные (налоговые) периоды ее применения, в которых были учтены расходы на приобретение основного средства по правилам главы 26.2 НК РФ, для чего из состава расходов исключаются расходы на его приобретение. При этом в расходах учитывается сумма амортизации, начисленная в отношении такого основного средства в соответствии с положениями главы 25 НК РФ за период с момента его учета в составе расходов при упрощенной системе налогообложения до даты реализации (передачи) (смотрите письмо Минфина России от 26.04.2019 N 03-11-11/30795).
Поскольку заранее известно (с высокой степенью вероятности), что недвижимость будет передана в 2020 году в качестве отступного, по нашему мнению, организация может принять решение сразу включать в расходы для цели определения налоговой базы при применении УСН в 2019 и 2020 году (до момента выбытия основного средства) амортизацию, рассчитанную по правилам главы 25 НК РФ. Рассчитать ее необходимо по правилам ст. 257-259.2 НК РФ линейным или нелинейным методом.
Относительно возможности учета в расходах остаточной стоимости выбывающего в связи с реализацией основного средства.
Основываясь на том, что перечень расходов, учитываемых при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, установленный п. 1 ст. 346.16 НК РФ, носит закрытый характер, контролирующие органы высказываются против уменьшения доходов от реализации основного средства на его остаточную стоимость (смотрите, например, письма Минфина России от 13.02.2015 N 03-11-06/2/6557, от 26.04.2019 N 03-11-11/30795, от 15.02.2013 N 03-11-11/70). Вместе с тем есть разъяснение Минфина России, согласно которому налогоплательщики на УСН могут уменьшить доходы от реализации указанных основных средств на их остаточную стоимость (письмо Минфина России от 24.10.2018 N 03-11-11/76344).
Судебная практика по этому вопросу также неоднозначна. Однако чаще она в складывается пользу налогоплательщиков (смотрите, например, постановления Четырнадцатого ААС от 27.01.2014 N 14АП-11928ААС, ФАС Уральского округа от 22.08.2012 N Ф09-7690/12 и от 14.11.2012 N Ф09-10644/12, ФАС Центрального округа от 09.06.2010 N А14-19989/2009/668/24, ФАС Дальневосточного округа от 19.06.2008 N Ф03-А80/08-2/1669). Два последних решения поддержали высшие судьи (определения ВАС РФ от 20.08.2010 N ВАС-10870/10 и от 27.10.2008 N 13621/08). Суды исходят из того, что указание в п. 3 ст. 346.16 НК РФ на необходимость пересчета налоговой базы при УСНО по правилам главы 25 НК РФ свидетельствует о необходимости при реализации основного средства применять все положения названной главы, регулирующие порядок учета и реализации ОС, в том числе норму пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ (смотрите постановления АС Центрального округа от 23.06.2017 N Ф10-1838/2017 по делу N А54-5594/2016, ФАС Уральского округа от 14.11.2012 N Ф09-10644/12 по делу N А60-41958/11).
При этом есть примеры решений, вынесенных не в пользу налогоплательщиков (постановления ФАС Уральского округа от 24.03.2008 N Ф09-4976/07-С3, ФАС Поволжского округа от 19.12.2006 N А57-181/06-7). Они указывают, что перечень расходов, учитываемых при исчислении налога по УСН, является исчерпывающим, а остаточная стоимость реализованных налогоплательщиком объектов основных средств в него не входит. Таким образом, вопрос о возможности учета в расходах остаточной стоимости выбывающего в связи с реализацией основного средства при применении УСН является спорным.

Учет расходов по займу при УСН

Денежные средства, полученные организацией по договору займа, не учитываются в составе доходов для целей налогообложения (пп. 10 п. 1 ст. 251, пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ). Проценты по займам и кредитам учитывают в составе расходов в сумме, рассчитанной за фактическое время пользования заемными средствами (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Проценты, начисленные к уплате по договору займа, признаются организацией в составе расходов на дату погашения задолженности (кассовый метод) (на дату внесения в государственный реестр записи о регистрации перехода права собственности на объект недвижимости) в порядке, предусмотренном ст. 269 НК РФ (пп. 9 п. 1, абзац 2 п. 2 ст. 346.16, пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
В общем случае в соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ (в редакции с 01.01.2015) проценты по займам признаются в составе расходов исходя из фактической ставки, предусмотренной договором. Предельная величина процентов, которую можно признавать в составе расходов, установлена только для обязательств, возникших в результате контролируемых сделок (смотрите Энциклопедию решений. Проценты по контролируемым сделкам в целях налогообложения прибыли). В остальных случаях расходом признают проценты, исчисленные исходя из фактической ставки, установленной договором (п. 1 ст. 269 НК РФ, письмо Минфина России от 17.02.2017 N 03-03-06/1/9126). Таким образом, с 1 января 2015 года налогоплательщик, находящийся на УСН, вправе учесть в целях налогообложения проценты, выплачиваемые им в связи с получением кредитов (займов), без ограничений.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
— Энциклопедия решений. Учет продажи основных средств при УСН;
— Энциклопедия решений. Отступное;
— Энциклопедия решений. Расходы в виде процентов при УСН;
— Энциклопедия решений. Кассовый метод признания расходов при УСН;
— Энциклопедия решений. Расходы на ремонт основных средств при УСН;
— Вопрос: Организация, находящаяся на УСН (ставка 15%), планирует продажу основного средства (здания), срок полезного использования которого 31 год. Десяти лет с момента его покупки еще не прошло (здание приобретено в 2012 году). При досрочной продаже необходимо пересчитать базу по УСН с 2012 года. Вправе ли организация при досрочной продаже основного средства наряду с линейным методом начисления амортизации применить амортизационную премию в размере 10% и пересчитать амортизацию с 2012 года? Какова будет методика расчета общей суммы амортизации в таком случае? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2019 г.);
— Вопрос: Организация находится на УСН 15%. Как учесть в налоговом и бухгалтерском учете расходы на ремонт помещения (система вентиляции, система охраны, двери, потолки, напольное покрытие, которые организация приобрела в рассрочку у Департамента городского имущества)? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2018 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Коренева Ольга

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав